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【關(guān)鍵詞】成本核算；作業(yè)成本法；應(yīng)用

1.作業(yè)成本法產(chǎn)生的背景

上世紀70年代以后，西方許多制造企業(yè)的制造環(huán)境發(fā)生了重大變化。他們的生產(chǎn)經(jīng)營活動在激烈的競爭中走入了所謂的“高級制造環(huán)境”，其特征是激烈的競爭、全面質(zhì)量管理、全面顧客滿意服務(wù)以及尖端的技術(shù)。當(dāng)處在高級環(huán)境之下的企業(yè)采用全新的競爭制勝策略時，成本會計核算也必須與之相適應(yīng)。許多企業(yè)更加需要準確的產(chǎn)品成本信息，進而更加關(guān)注成本核算方法。過去看起來是合理的計算方法，在新的環(huán)境下，卻出現(xiàn)了扭曲成本信息，不能滿足決策及管理需要的現(xiàn)象。因此，自上世紀80年代中期起，哈佛大學(xué)庫伯和卡普蘭兩位教授首次深入、系統(tǒng)的研究了作業(yè)成本法，提出了作業(yè)成本法的基本原理，　此后，西方會計界掀起了研究作業(yè)成本法理論和實踐的熱潮，并在西方的一些企業(yè)中得到了推廣運用。

2.作業(yè)成本法的指導(dǎo)思想

作業(yè)成本法的指導(dǎo)思想是　“成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本法把直接成本和間接成本（包括期間費用）作為產(chǎn)品（服務(wù)）消耗作業(yè)的成本同等地對待，拓寬了成本的計算范圍，使計算出來的產(chǎn)品（服務(wù)）成本更準確真實。

3.作業(yè)成本法優(yōu)于傳統(tǒng)成本法

（1）作業(yè)成本法從以“產(chǎn)品”為中心轉(zhuǎn)移到以“作業(yè)”為中心上來，不僅克服了傳統(tǒng)成本計算法在分配時扭曲間接費用的缺陷，而且引導(dǎo)管理者的目光關(guān)注資源消耗的動因，分析成本發(fā)生的前因后果。在傳統(tǒng)成本計算法下，成本僅以單位水平動因為標準，分配至各產(chǎn)品，但企業(yè)處于“高級制造環(huán)境”下時，這種成本分配辦法將會導(dǎo)致高產(chǎn)量產(chǎn)品成本大幅上升，而低產(chǎn)量產(chǎn)品成本卻相應(yīng)下降，若管理部門以此信息作為決策依據(jù)，制定價格、或其他方面的決策，很有可能使產(chǎn)品在市場上失去競爭優(yōu)勢。作業(yè)成本法則先根據(jù)資源動因?qū)⑾牡馁Y源成本追溯到作業(yè)，然后再根據(jù)作業(yè)動因分配成本至各產(chǎn)品。作業(yè)動因是最終將作業(yè)庫成本分配到產(chǎn)品中去的標準。對每一項作業(yè)而言，其動因是非常明顯的。所以，成本計算這一步并無任何障礙。

例如，驗收原材料是一種批量水平作業(yè)，只需將作業(yè)庫成本除以當(dāng)期驗貨次數(shù)就可得到分配率，再將該分配率乘以產(chǎn)品所耗用的驗收原材料的次數(shù)，即可算出應(yīng)計入產(chǎn)品成本中“驗收原材料”這一項目的價值。

另外，作業(yè)成本法對所有作業(yè)活動進行跟蹤反映，可以更好地發(fā)揮會計在規(guī)劃、決策、控制中的作用。可以說作業(yè)成本法是一種實現(xiàn)前饋控制和反饋控制相結(jié)合，成本管理和成本計算相結(jié)合的全面成本管理系統(tǒng)。

（2）作業(yè)成本法作為作業(yè)管理的重要組成部分，為作業(yè)管理的另一項重要任務(wù)—過程價值分析打下了基礎(chǔ)。作業(yè)成本法引導(dǎo)管理者先進行動因分析，弄清是什么引起作業(yè)成本，然后進一步進行作業(yè)分析，弄清要執(zhí)行哪些作業(yè)、有多少人執(zhí)行作業(yè)、執(zhí)行作業(yè)所需時間和資源、作業(yè)對組織的價值，其中最后一步可將作業(yè)區(qū)分出增值作業(yè)和非增值作業(yè)。此后通過作業(yè)管理盡可能清除非增值作業(yè)，對增值作業(yè)，也應(yīng)盡可能減少完成作業(yè)所消耗的資源，這樣就可促使企業(yè)全面提高作業(yè)完成的效率和質(zhì)量水平，在所有環(huán)節(jié)上減少浪費、降低消耗，使企業(yè)處于持續(xù)改善的狀態(tài)，促使企業(yè)整個生產(chǎn)經(jīng)營的價值鏈水平得到不斷提高。而這點，恰恰是傳統(tǒng)作業(yè)成本法所不具備的。

4.作業(yè)成本法的應(yīng)用

（1）應(yīng)用過程分析思想。企業(yè)應(yīng)著眼于成本發(fā)生的前因后果與整體最優(yōu)化，一方面重視產(chǎn)品開發(fā)和設(shè)計的管理，關(guān)注新產(chǎn)品的開發(fā)，不斷改進產(chǎn)品設(shè)計和工藝設(shè)計，使資源配置更為合理、有效；另一方面關(guān)注銷售、售后服務(wù)等非生產(chǎn)環(huán)節(jié)發(fā)生的作業(yè)成本。

（2）可以部分地采用作業(yè)成本法。參照市場、行業(yè)、競爭對手等相關(guān)信息，發(fā)現(xiàn)傳統(tǒng)成本法提供的產(chǎn)品成本信息不夠準確時，可以部分地采用作業(yè)成本法重新計算產(chǎn)品成本。例如，企業(yè)產(chǎn)量較高的某類產(chǎn)品的定價如果出乎意料地高于市場價格或競爭對手的同類產(chǎn)品價格，則有可能是傳統(tǒng)成本計算高估了產(chǎn)量高、復(fù)雜程度低的產(chǎn)品成本。

（3）可以局部使用作業(yè)成本法。對于相對重要或者管理難度大的部門，企業(yè)可以局部使用作業(yè)成本法，立足于作業(yè)層次進行管理，充分利用非財務(wù)信息，結(jié)合財務(wù)信息進行業(yè)績評價與考核。

（4）加大高素質(zhì)的管理團隊建設(shè)。要實施作業(yè)成本法核算，要有高素質(zhì)的會計隊伍，應(yīng)加大對會計人員業(yè)務(wù)、計算機等方面的培訓(xùn)，成為既掌握會計知識，又懂相應(yīng)的管理知識及計算機應(yīng)用的復(fù)合型人才，以保證原始數(shù)據(jù)的準確性、信息處理的高效性和作業(yè)成本法管理的嚴格性，否則，就不能提供真實的成本信息。

總之，作業(yè)成本法的基礎(chǔ)是實施作業(yè)成本管理，作業(yè)成本管理是一種先進的成本管理理念，它的對象是作業(yè)，由于作業(yè)的差異性，導(dǎo)致作業(yè)成本管理的差異性，繼而導(dǎo)致了作業(yè)成本計算系統(tǒng)的差異性。在實務(wù)中，沒有必要、也不可能建立統(tǒng)一的作業(yè)成本計算模型或系統(tǒng)，應(yīng)該根據(jù)各個企業(yè)作業(yè)的差異性，設(shè)計具有企業(yè)作業(yè)特色的作業(yè)成本計算系統(tǒng)。　[科]

【參考文獻】

［1］胡奕明.ABC、ABM在我國企業(yè)的自發(fā)形成與發(fā)展[J]會計研究，2001，（3）.

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關(guān)鍵詞：成本核算 方法 分析研究

成本核算在企業(yè)管理和財務(wù)決策中具有著及其重要的意義，特別是在當(dāng)前市場競爭日益激烈的條件下，企業(yè)要想在競爭中取得勝利并獲得發(fā)展，必須要努力的做好成本核算，降低生產(chǎn)成本，提高企業(yè)的利潤水平。但由于各企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營性質(zhì)、以及管理要求的不同，對成本核素的側(cè)重點也不盡相同，如何選擇適合本企業(yè)的產(chǎn)品核算方法是至關(guān)重要的。本文對當(dāng)前幾種常見的成本核素方法，進行了系統(tǒng)的分析研究，以希為核算方法的選擇提供一定的指導(dǎo)意義。

一、常見的成本核算方法

隨著改革開放和市場經(jīng)濟的發(fā)展，我國在成本核算方面才得到了快速的發(fā)展，其中最主要的包括以下四種：

品種法：指在進行成本核算時，一產(chǎn)品的品種作為計算的對象，來進行歸集生產(chǎn)費用、計算成本的一種方法。在使用該方法時，及不需要考慮產(chǎn)品的生產(chǎn)步驟，也不需要考慮產(chǎn)別的生產(chǎn)批次，是最今本的產(chǎn)品成本核算方法。整個過程只需要按照產(chǎn)品的品種進行核算即可。

分批法：也被稱為訂單法，在進行成本的核算時是以產(chǎn)品的批號或者訂單號作為核算的對象來進行歸集費用并進行產(chǎn)品成本核算的一種方法。在組織批別生產(chǎn)時，計劃生產(chǎn)部在對車間下達生產(chǎn)通知單的同時，也同時通知會計部門。會計部門根據(jù)生產(chǎn)產(chǎn)品批號來設(shè)立產(chǎn)品的成本明細賬。

分布法核算：是指以產(chǎn)品品種以及該產(chǎn)品在生產(chǎn)過程中的各個步驟來作為產(chǎn)品成本計算的對象，進行生產(chǎn)費用的歸集、計算的一種方法。該種核算方法大多用于大量大批生產(chǎn)的企業(yè)，通常其生產(chǎn)過程有多個在技術(shù)上可以間斷生產(chǎn)的步驟組成，而且這些半成品既可以作為成品出售，也可以進入下一階段進行再加工。

二、特點及優(yōu)勢分析

面對各種成本核算方法，選擇出一種與企業(yè)的發(fā)展實際相符的核算方法是直觀重要的。因此，在選擇前首先要對它們各自的特點及其優(yōu)勢要有一個具體的了解。

對于品種法來說：只需要設(shè)置產(chǎn)品成本明細賬或者成本計算單，來歸集生產(chǎn)費用，并且只需要以月為單位進行定期核算。同時，在核算的過程中，也是相當(dāng)簡便：在進行核算時，如果產(chǎn)品已經(jīng)完工或者還有極少部分就可以完工了，那么就不在考慮在產(chǎn)產(chǎn)品的成本，則可以直接將成本明細賬和計算單上的所有登記的費用當(dāng)成該產(chǎn)品的完工產(chǎn)品總成本；當(dāng)然，如果在產(chǎn)的產(chǎn)品數(shù)量較多的話，則應(yīng)該對成品明細賬和計算單上的費用采用適當(dāng)?shù)姆椒ㄟM行分配，從而計算出完工產(chǎn)品和在產(chǎn)產(chǎn)品的成本。從而可以看出采用該方法進行核算，得出的數(shù)字相對來說就顯得不夠精確。

對于分批法來說：一般都是產(chǎn)品不會重復(fù)生產(chǎn)，即使出現(xiàn)重復(fù)生產(chǎn)也是不定期的。所以在進行分批法核算時，具有比較明顯的特點：成本的核算對象轉(zhuǎn)換成了產(chǎn)品的批號或者是工作令號，具有極強的針對性；理論上來說，在采用分批法核算時，多采用按月匯總的方式，但在實際生產(chǎn)中，各個批次的產(chǎn)品生產(chǎn)周期是不確定的，而每批的實際成本，則必須要等到該批次的產(chǎn)品完全完工后才可能得到準確的確定，因此，分批法核算成本的計算時間也具有極強的不確定性。當(dāng)然，在進行成本核算算也沒有必要進行完工成品和在產(chǎn)產(chǎn)品之間的分配。

對于分布法來說：核算的對象是產(chǎn)品品種以及在生產(chǎn)過程中的各個步驟。如果只是生產(chǎn)一種產(chǎn)品，其核算的對象就是該產(chǎn)品生產(chǎn)過程中所對應(yīng)的每一生產(chǎn)步驟，其明細賬也應(yīng)該對應(yīng)其生產(chǎn)步驟進行開立，如果是多種產(chǎn)品，在應(yīng)按照每種產(chǎn)品的各個步驟進行開立。在進行定期核算時，費用應(yīng)在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)產(chǎn)品之間進行分配，為了計算每一種產(chǎn)品的成品成本，還應(yīng)該按照產(chǎn)品的品種結(jié)轉(zhuǎn)各步驟的成本。需要注意的是產(chǎn)品成本的計算周期應(yīng)與會計的報告周期相一致。

三、成本核算方法的選擇

上面我們對每種成本核算方法的特點進行系統(tǒng)的分析，從中可以看出對于每種方法其所適應(yīng)的企業(yè)范圍。

品種法要適用于大量大批的但步驟生產(chǎn)的企業(yè)。當(dāng)然如果企業(yè)的生產(chǎn)規(guī)模較小，并且在成本的管理上對每個生產(chǎn)步驟的具體資料要求也不是特別嚴格的情況下，也可以采用品種法來核算產(chǎn)品的成本。同時，對于企業(yè)的輔助生產(chǎn)車間一般也多采用該方法進行成本的核算。分批法適合于小批生產(chǎn)和單件生產(chǎn)，對于企業(yè)來說，主要包括：依據(jù)客戶訂單進行生產(chǎn)的企業(yè)、產(chǎn)品種類經(jīng)常變動的小規(guī)模企業(yè)、經(jīng)常進行修理業(yè)務(wù)的工廠、新產(chǎn)品試制車間。分布法主要使用于大量、大批、多步驟的生產(chǎn)。采用分布法核算加強了成本管理，能夠更好的反應(yīng)出各種產(chǎn)品以及生產(chǎn)的各個步驟的計劃執(zhí)行情況。

本文對當(dāng)前我國幾種產(chǎn)品成本核算方法進行了系統(tǒng)的分析，指出了它們的內(nèi)涵，在使用中的優(yōu)缺點，以及使用的適合范圍。在實際選擇時，只要選擇了適合本企業(yè)的成本核算方式，才能得出最最準確的結(jié)論，為企業(yè)的良好發(fā)展提供支持。

參考文獻：

[1]郭娜，李凡.試論我國企業(yè)成本核算方法的選擇[J].時代經(jīng)貿(mào)，2008；6

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    一、核算方法的選擇

    中小型企業(yè)一般指資產(chǎn)規(guī)模較小、產(chǎn)品的生產(chǎn)工藝流程和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)及所用原材料大部分相同的、管理人員(財務(wù)人員少)相對精簡的企業(yè),管理結(jié)構(gòu)通常是垂直管理體系。中小型企業(yè)因數(shù)量多而在經(jīng)濟結(jié)構(gòu)鏈中起著不可少的作用。隨著全球經(jīng)濟一體化時代到來,具備先進技術(shù)的人員創(chuàng)辦新興的科技型企業(yè)將不斷的增加。中小型企業(yè)因受到財力、物力和人力的瓶頸,企業(yè)內(nèi)部管理水平、財務(wù)決策能力、成本核算制度、財務(wù)控制制度等基本制度一般不完整、不系統(tǒng)帶來會計基礎(chǔ)工作薄弱、會計信息數(shù)據(jù)采集不準確。在生產(chǎn)過程中具體表現(xiàn)為:①沒有專職的成本核算人員;②輔助核算部門沒有獨立核算;③車間物流劃分不明顯、傳遞手續(xù)不完善而導(dǎo)致數(shù)據(jù)失真;④車間生產(chǎn)管理人員與行政管理人員不區(qū)分。中小企業(yè)的這些特點決定了他們應(yīng)對成本核算方法進行簡化,使成本核算方法能符合其管理的需要;也同時決定了他們大多數(shù)使用的是實際成本法,而不會采用標準成本法或其他的成本核算方法。

    二、中小企業(yè)的管理模式?jīng)Q定其應(yīng)使用簡易的成本核算方法

    中小型企業(yè),無論其生產(chǎn)什么類型的產(chǎn)品,也不論管理標準如何,最終目標都是要按照產(chǎn)品品種算出產(chǎn)品成本。按產(chǎn)品品種計算成本,是產(chǎn)品成本計算最基本要求,品種法是最基本的成本計算方法。若有需要或管理上要求按訂單生產(chǎn),也可采用分批法。同時因小企業(yè)一般不對外籌集資金或者籌借金額較小,一般不要向金融機構(gòu)報送報表而只需向稅務(wù)部門報送稅務(wù)報表,所執(zhí)行的也就不是嚴格意義上的《企業(yè)會計制度》或《小企業(yè)會計制度》,執(zhí)行的將是符合稅法規(guī)定的一種簡易的能滿足稅法要求的會計政策,從而達到不違法稅法規(guī)定,避免涉嫌偷稅漏稅。

    三、基本科目設(shè)置和成本核算思路

    1.不分別設(shè)置基本生產(chǎn)成本和輔助生產(chǎn)成本兩大科目,將其合并為一個生產(chǎn)成本科目,不再按產(chǎn)品設(shè)明細賬,直接設(shè)原材料、工資薪酬、動力費用、制造費用等幾個二級明細科目對大項費用進行歸集。因為中小企業(yè)經(jīng)營范圍比較小,生產(chǎn)產(chǎn)品的工藝和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)及所耗原材料基本相同,除了主要原材料能歸屬到具體產(chǎn)品外,其它項目不宜歸屬到具體某一產(chǎn)品,其實核算到產(chǎn)品反而失去真實性。但當(dāng)所用原料及所產(chǎn)產(chǎn)品區(qū)別較大,達到重要性原則,往往可以單一產(chǎn)品設(shè)明細帳;也可不設(shè)置,而以成本核算表代替。

    2.原材料范圍,在滿足生產(chǎn)需要的前提下,只把產(chǎn)品構(gòu)成比例較大的幾種做為原材料,把非主要的原材料提前進入了成本,這樣既能降低工作量,也符合會計原則重要性原則。對生產(chǎn)車間月末已領(lǐng)未用的原材料,酌情處理:若價值較低,歸入當(dāng)月即可;若價值較高,按照實際領(lǐng)用實用部分計算成本。

    3.中小企業(yè)因車間劃分不明顯或雖明顯但傳遞手續(xù)不完全,制造費用科目很難按車間設(shè)明細賬,只好直接設(shè)機物料、修理費、折舊等幾個二級明細科目對車間費用進行歸集。同時因中小企業(yè)管理人員多參加生產(chǎn)管理,對這種由管理人員參與且發(fā)生的差旅費、辦公費而無法確定是車間費用還是辦公費用而往往直接歸屬到辦公費用內(nèi),直接記入管理費用。制造費用月底不先進行分配,而是轉(zhuǎn)到生產(chǎn)成本科目后往往是已銷產(chǎn)品和庫存產(chǎn)品之間統(tǒng)一分配。

    4.廢品損失只在管理上做處理,不單獨做成本核算,企業(yè)一般是按存記耗,按已銷售數(shù)量加庫存成品計算生產(chǎn)數(shù)量。

    5.若管理上或生產(chǎn)工藝上非常有必要,設(shè)自制半成品科目。否則不設(shè)。

    6.設(shè)立低值易耗品科目或不設(shè)直接記入制造費用---機物料或修理費明細科目,同時設(shè)備查帳以備管理需要,采用一次攤銷法,入賬同時即進行分配。

    7.關(guān)于固定資產(chǎn)折舊,采用符合稅法規(guī)定的年限計算,可省去納稅調(diào)整的麻煩有可以及時掌握交稅額度。稅法沒有明確規(guī)定的,應(yīng)按稅法的一般要求進行折舊核算。

    8.對于在產(chǎn)品構(gòu)成中所占比重較小且數(shù)量眾多的存貨一般采用實地盤存制,以存記耗計算每月實際消耗量。

    四、日常核算工作及成本數(shù)據(jù)資料的取得

    (一)日常成本數(shù)據(jù)的歸集

    1.日常成本計算離不開倉庫和車間等單據(jù)的傳遞、歸集、整理等,這就需要企業(yè)起碼有相應(yīng)的管理制度。如庫房管理制度,生產(chǎn)管理制度等

    2.生產(chǎn)過程中的各種記錄:原材料入庫單、生產(chǎn)計劃通知單、產(chǎn)品生產(chǎn)領(lǐng)料單、成品或半成品入庫單等單據(jù)資料要及時轉(zhuǎn)交會計部門。

    3.日常發(fā)生的與生產(chǎn)有關(guān)的費用歸入生產(chǎn)成本或制造費用科目。

    (二)月底

    1.計提折舊,結(jié)轉(zhuǎn)制造費用科目到生產(chǎn)成本科目。

    2.取得原材料庫月報表,先比對已入財務(wù)帳原材料與庫房所報購入數(shù)量是否有出入,若有應(yīng)屬發(fā)票未到者,要估價入賬。原材料發(fā)出一般采用加權(quán)平均法。

    3.取得工資相關(guān)資料,計提工資及福利費。

    4.由生產(chǎn)車間相關(guān)部門提供各工序在產(chǎn)品數(shù)量及完工程度分攤成本。

    五、成本費用分配原則及方法

    1.分配方法要符合企業(yè)自身的生產(chǎn)特點及工藝流程,要能體現(xiàn)受益原則。

    2.分配標準的選擇原則上應(yīng)選擇的標準與待分配的費用之間有一定關(guān)聯(lián),并且容易取得。

    3.能辨別受益對象的直接記入,不能明確辨別的按一定標準記入。

    4.能直接歸屬到某一產(chǎn)品的原材料等大項費用應(yīng)直接歸入相應(yīng)產(chǎn)品。

    5.不是直接成本費用一律采用產(chǎn)值比例法分配,即按各產(chǎn)品的產(chǎn)值占總產(chǎn)值的比例進行分配,在產(chǎn)品按約當(dāng)產(chǎn)量計算產(chǎn)值參與分配。

    六、簡易的成本核算方法的優(yōu)缺點

    1.核算基本準確,能滿足成本分析的需要,也符合會計的重要性原則,但不夠精確。

    2.產(chǎn)品約當(dāng)產(chǎn)量估計不夠準確,這也是成本核算中的不可避免的問題,在中小型企業(yè)使用基本能夠滿足生產(chǎn)及管理決策的需要,也基本達到稅務(wù)核算的要求。

    七、簡易成本核算的幾個相關(guān)問題

    1.成本會計核心的是掌握企業(yè)的生產(chǎn)流程和各個關(guān)鍵的作業(yè),了解車間最新的生產(chǎn)情況,月底通過編制成本核算報表將財務(wù)與業(yè)務(wù)結(jié)合,及時地分析每個月的成本波動的原因,為決策做好材料依據(jù)。

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關(guān)鍵詞：成本的定義 中小企業(yè)特點 成本對象 成本項目 成本核算 成本分析 準確核算成本的保證

成本管理是企業(yè)永恒的話題。美國會計學(xué)協(xié)會（AAA）所屬的：“成本與標準委員會”對成本的定義是：為了達到特定目的而發(fā)生或未發(fā)生的價值犧牲，它可用貨幣單位加以衡量。由于成本是為了保證企業(yè)再生產(chǎn)而應(yīng)從銷售收入中得到的價值補償，所以迫使企業(yè)的管理者不得不重視成本管理，并力求以較少的耗費來獲取最大限度的利潤。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，所發(fā)生的全部開支形成企業(yè)的支出，這些支出，既有生產(chǎn)經(jīng)營性支出，也有非生產(chǎn)經(jīng)營性支出。和生產(chǎn)經(jīng)營性支出有關(guān)的，計入產(chǎn)品成本，由各期產(chǎn)品成本負擔(dān)。和生產(chǎn)經(jīng)營性支出沒有關(guān)系的，屬于期間費用。成本費用核算的過程，就是對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中各種耗費進行歸集和分配的過程，也是為了滿足企業(yè)成本管理所需的信息反饋的過程，同時也是對企業(yè)成本、費用預(yù)算實施和進行調(diào)整的過程，對企業(yè)經(jīng)營決策目標的實現(xiàn)起著重要的作用。因此，成本核算是企業(yè)管理和財務(wù)核算中最重要，也是最復(fù)雜的問題之一。本文主要介紹適合中小企業(yè)的成本核算方法。

一、中小企業(yè)的管理特點決定其適用簡易的成本核算方法

中小型企業(yè)一般指資產(chǎn)規(guī)模不大、產(chǎn)品的生產(chǎn)工藝和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)及所耗材料大致相同的、管理（含財務(wù)人員）較少的企業(yè)。中小型企業(yè)因數(shù)量眾多而在國民經(jīng)濟中起著重要的作用。隨著知識經(jīng)濟時代到來，掌握先進技術(shù)和管理知識的人員創(chuàng)辦新興的科技企業(yè)將呈不斷增長趨勢，其中將有為數(shù)眾多的中小型企業(yè)。中小型企業(yè)由于受到規(guī)模、財力和人力的限制，企業(yè)內(nèi)部各職能部門的設(shè)置還不夠健全、各項制度和會計基礎(chǔ)工作還比較薄弱，這些特點決定了中小企業(yè)采用簡易的成本核算方法，使成本核算方法能夠適應(yīng)其管理現(xiàn)實的需要，同時決定了這些中小企業(yè)多數(shù)使用實際成本法進行核算，而做不到使用標準成本法或作業(yè)成本法。

無論什么工業(yè)企業(yè)，無論什么生產(chǎn)類型的產(chǎn)品，也不論管理要求如何，最終都必須按照產(chǎn)品品種算出產(chǎn)品成本。按產(chǎn)品品種計算成本，是產(chǎn)品成本計算最一般、最起碼的要求，品種法是最基本的成本計算方法。若有需要或管理上按訂單生產(chǎn)，可使用分批法。

二、成本核算的基本要求

1、涉及成本核算的各項原始記錄必須準確。

原始記錄管理的規(guī)范化和標準化。各部門應(yīng)根據(jù)生產(chǎn)和管理的實際情況，建立、健全各項原始記錄：生產(chǎn)部門各種產(chǎn)品的投產(chǎn)數(shù)量、完工數(shù)量、在產(chǎn)品數(shù)量必須有明確的記錄。

2、原材料的領(lǐng)用要能夠按產(chǎn)品的品種分別領(lǐng)用，倉庫要有準確的原材料收發(fā)存明細賬。

3、企業(yè)的工資要能夠區(qū)分為直接用于生產(chǎn)產(chǎn)品的工人的工資和用于企業(yè)管理部門的工資。

4、動力、水電、機器設(shè)備、廠房的折舊每月都能夠準確的核算。

三、成本核算的基本程序

中小企業(yè)的成本核算程序如下：

1、確定產(chǎn)品成本計算對象。

2、明確產(chǎn)品成本核算項目。

3、設(shè)置原材料明細賬、應(yīng)付工資明細賬、制造費用明細賬、產(chǎn)成品明細賬。

4、進行產(chǎn)品成本核算。

5、進行產(chǎn)品成本分析。

以我司為例，詳細介紹一下中小企業(yè)成本核算程序。

我司是由留美科學(xué)家孫博士在天津開發(fā)區(qū)創(chuàng)辦的科技型中小企業(yè)，主要產(chǎn)品為DES心臟支架、BD、BH三種產(chǎn)品。我司以每月投入的產(chǎn)品品種即DES、BD、BH為成本計算對象，成本項目主要包括直接原材料、直接人工、制造費用三個部分。成本計算方法采用制造成本法。

（1）關(guān)于直接原材料的核算。

原材料入庫的核算：采購部門根據(jù)生產(chǎn)計劃，提前做好原材料的采購工作。驗收合格的原材料，要及時辦理入庫手續(xù)。倉庫根據(jù)入庫原材料的名稱、數(shù)量登記原材料收發(fā)存報表，采購部門將入庫單、合同、發(fā)票進行匹配后交給財務(wù)部。財務(wù)部根據(jù)發(fā)票、合同這些原始信息，記入明細賬的借方。月末已經(jīng)采購入庫但是沒有收到發(fā)票的原材料，財務(wù)部門根據(jù)采購合同，進行暫估，并于下月初，對暫估的原材料進行紅字沖回。

原材料出庫的核算：生產(chǎn)部門按每月生產(chǎn)產(chǎn)品的品種，到倉庫領(lǐng)用原材料，財務(wù)部根據(jù)領(lǐng)料單，及時記入明細賬的貸方。每月25號生產(chǎn)車間進行盤點，將生產(chǎn)線上沒有用完的原材料辦理假退料手續(xù)，并于26日把庫記錄的原材料收發(fā)存報表報給財務(wù)部，成本會計根據(jù)原材料收發(fā)存報表中按產(chǎn)品品種領(lǐng)料的數(shù)量、金額匯總編制原材料分配表，將領(lǐng)用的原材料按照產(chǎn)品的品種記入直接原材料的成本項目。

（2）關(guān)于直接人工的核算。

成本會計根據(jù)人力資源部門提供的分部門的工資表，把生產(chǎn)線上的工人工資記入每個產(chǎn)品的直接人工的成本項目。

（3）關(guān)于制造費用的核算。

生產(chǎn)輔助部門的管理人員的工資，如：質(zhì)量部、工程部、采購部、原材料庫及成品庫相關(guān)人員的工資、廠房、機器設(shè)備的折舊、修理費、水電費、不能區(qū)分產(chǎn)品品種的通用原材料的費用，先在制造費用明細賬中進行歸集，月末再根據(jù)標準工時把制造費用明細賬結(jié)轉(zhuǎn)至各產(chǎn)品的生產(chǎn)成本中去。結(jié)轉(zhuǎn)后的制造費用科目月末無余額。

四、完工產(chǎn)品實際成本的確定

為了分期確定損益，在月末生產(chǎn)線上存在未完工產(chǎn)品的情況下，需要將本月發(fā)生的直接原材料、直接人工和制造費用在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間進行分配。每月盤點日，生產(chǎn)部門把產(chǎn)線上未完工的產(chǎn)品，按工序進行盤點，并把盤點表報送至財務(wù)部。成本會計按在產(chǎn)品數(shù)量與各工序的約當(dāng)系數(shù)相乘，把在產(chǎn)品換算成相當(dāng)于完工產(chǎn)品的數(shù)量，并計算出完工產(chǎn)品的總成本。各產(chǎn)品的完工產(chǎn)品的總成本除于總的完工產(chǎn)品的數(shù)量，計算出單位產(chǎn)品的成本。成本會計將計算出的完工產(chǎn)品的數(shù)量、金額記入產(chǎn)成品明細賬的借方。并于月末根據(jù)成品管理部門編制的成品收發(fā)存報表，將已銷售產(chǎn)品的成本記入產(chǎn)成品明細賬的貸方。月末采用加權(quán)平均法結(jié)轉(zhuǎn)已銷售產(chǎn)品的銷售成本。

五、 產(chǎn)品成本分析

每月財務(wù)部結(jié)賬后，應(yīng)對當(dāng)月實際成本進行分析，要求做到：

結(jié)合標準成本分析差異；

與可比的上期（或上年同期數(shù)據(jù)）進行比較；

按產(chǎn)品類別（無需區(qū)分不同規(guī)格）進行分析；

按成本項目（或區(qū)分變動和固定成本）分析：

對于單位成本變動較大的產(chǎn)品，應(yīng)查明原因，為降低產(chǎn)品成本和產(chǎn)品定價提供及時、合理的數(shù)據(jù)。

財務(wù)部門應(yīng)于每月中旬召集相關(guān)部門就上月的成本核算工作開會專題溝通，圍繞部門及人員配合、組織協(xié)調(diào)、產(chǎn)生的新問題、如何降低成本、分析差異產(chǎn)生的原因、未來改進建議等展開討論，并形成會議紀要。

六、準確核算產(chǎn)品成本的保證

1、領(lǐng)導(dǎo)重視。

成本數(shù)據(jù)的準確與否，影響產(chǎn)品的定價，關(guān)系企業(yè)利潤的高低，領(lǐng)導(dǎo)部門必須重視。

2、原始記錄必須準確。

涉及產(chǎn)品成本核算的賬簿記錄必須準確。

3、每月的盤點數(shù)據(jù)必須準確。

4、生產(chǎn)工藝的改進要及時通知財務(wù)部門。

5、標準工時要定期進行更新。

6、成本會計要經(jīng)常深入生產(chǎn)第一線，及時掌握發(fā)現(xiàn)問題，并不斷解決問題。成本會計最核心的是了解企業(yè)的生產(chǎn)流程和各個關(guān)鍵的作業(yè)，了解車間最新的生產(chǎn)情況，月底通過編制成本核算報表將財務(wù)與業(yè)務(wù)結(jié)合，及時地分析每個月的成本波動。成本會計實務(wù)可以接受成本會計理論的指引，但要突破相關(guān)理論的束縛，不要局限在成本會計理論的框框里面，最好的成本會計核算和管理體系就是最貼近企業(yè)生產(chǎn)流程的核算體系，這樣才能反映本公司的生產(chǎn)管理特點，每一個企業(yè)的生產(chǎn)特點都有其特殊性，公司的管理層在不同的階段有著不一樣的關(guān)注點，所以在確定整體思路的前提下，成本核算體系要有一定的可變性，關(guān)鍵是要在成本理論的指導(dǎo)下解決管理層關(guān)心的問題，將業(yè)務(wù)和財務(wù)相結(jié)合。

7、各部門要互相配合協(xié)作。

成本核算不只是財務(wù)部門、財務(wù)人員的事情，而是全部門、全員共同的事情。一是成本核算需要生產(chǎn)車間、技術(shù)部門、采購部門等多部門的配合；二是計算出的成本是否合理，不但需要財務(wù)部門的自我評價和時間的驗證，還需要生產(chǎn)、技術(shù)等部門的評價，讓生產(chǎn)等部門對自己計算出的結(jié)果做個論證等。有時僅靠財務(wù)部門自己檢查難以發(fā)現(xiàn)問題，只有這樣不斷地總結(jié)，隨著生產(chǎn)技術(shù)、工藝的改進，不斷地改進調(diào)整成本核算方法，才能為管理當(dāng)局提供準確的成本信息，并為管理當(dāng)局進行產(chǎn)品定價提供可靠的信息。

參考文獻：

[1]楊安富.成本均衡管理，2012-2

篇(5)

關(guān)鍵詞：完全成本法；變動成本法；差異及優(yōu)缺點

隨著競爭的日益激烈，很多企業(yè)將工作重點的一部分轉(zhuǎn)移到企業(yè)內(nèi)部控制中。對于商品生產(chǎn)企業(yè)，特別是生產(chǎn)規(guī)模大、產(chǎn)品成本相對較低的企業(yè)，成本控制成為企業(yè)內(nèi)部控制的重要部分。完全成本法是我國企業(yè)會計準則規(guī)定的成本核算方法，但是，對于企業(yè)成本控制來說，完全成本法存在缺陷，因而許多公司相繼引入變動成本法，用于企業(yè)的內(nèi)部控制。本文將通過對比兩種核算方法的差異，闡述其優(yōu)缺點，為企業(yè)進行選擇提供幫助。

一.完全成本法和變動成本法概述

（一）完全成本法

完全成本法又叫全部成本法、吸收成本法，它是指將一定期間內(nèi)生產(chǎn)數(shù)量的產(chǎn)品而消耗的直接材料、直接人工和全部的制造費用都計入產(chǎn)品成本中去的一種方法。

（二）變動成本法

變動成本法又叫做直接成本法，它是指在確定生產(chǎn)的一定數(shù)量的產(chǎn)品成本時，只將產(chǎn)品所耗用的直接材料，直接人工和變動制造費用計入產(chǎn)品成本中的一種方法。

二.完全成本法和變動成本法的差異

（一）產(chǎn)品成本構(gòu)成內(nèi)容不同

完全成本法，是指在產(chǎn)品成本的計算上，不僅包括產(chǎn)品生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料、直接人工，還包括了全部制造費用（變動性制造費用和固定性制造費用）。變動成本法則是指在產(chǎn)品成本的計算上，只包括生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料、直接人工和制造費用中的變動性部分，而不包括制造費用中的固定部分。

（二）存貨成本的構(gòu)成內(nèi)容不同

由于兩種方法下產(chǎn)品成本內(nèi)容不同，所以存貨成本的構(gòu)成內(nèi)容也不同。完全成本法下，無論是庫存產(chǎn)品、在產(chǎn)品還是已銷產(chǎn)品，其成本均包括固定性制造費用。而在變動成本法下，其成本只包括變動性制造費用，而固定型制造費用則作為了期間費用。所以變動成本法下期末存貨的成本必然小于完全成本法下的期末存貨成本。

（三）計算損益的方法不同

在不考慮稅金問題的情況下，完全成本法下，利潤總額=銷售收入-銷售成本-期間成本。變動成本下，利潤總額=銷售收入-變動成本-固定成本。其對比如下：

表：完全成本法和變動成本法損益表的結(jié)構(gòu)

三.變動成本法和完全成本法的比較

（一）完全成本法的優(yōu)缺點

1.完全成本法的優(yōu)點

（1）完全成本法符合人們對于成本的傳統(tǒng)認識，即成本是獲得某些產(chǎn)品和勞務(wù)所付出的一切。這一方法便于理解和使用，在我國，部分企業(yè)和部分地區(qū)的會計知識水平不高，這種方法便于運用，一定程度上加強了企業(yè)的管理。

（2）使用完全成本法計算企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品的成本時，在一個相對的范圍內(nèi)，產(chǎn)品的成本雖產(chǎn)量的增加而下降，這有利于激勵企業(yè)擴大產(chǎn)量。

2.完全成本法的局限性

（1）固定成本的分攤工作十分繁瑣，工作量大，同時不能保證精準性，相關(guān)人員主觀發(fā)揮的空間大。

（2）不能滿足管理當(dāng)局計劃和決策的需要。管理當(dāng)局進行計劃和決策時要區(qū)分變動成本和完全成本的不同影響，而完全成本法提供的是混合型的成本，這就不能滿足需要。

（3）完全成本法所反映的利潤的多少，不是與企業(yè)的銷售量成正比，而是與產(chǎn)量成正比。產(chǎn)量越多，利潤越大。這樣就會給企業(yè)的管理者、利益相關(guān)者造成一定的誤區(qū)。可能導(dǎo)致企業(yè)盲目的擴大生產(chǎn)。

（二）變動成本法的優(yōu)缺點

1.變動成本法的優(yōu)點

（1）變動成本法將產(chǎn)品成本劃分為變動成本和固定成本，為利潤的計算提供了方便。同時，為管理當(dāng)局進行預(yù)測，量本利分析等相關(guān)的決策和分析提供了有用的數(shù)據(jù)。引入了邊際貢獻這個概念，為管理人員進行財務(wù)分析提供了可能性，便于經(jīng)營決策。

（2）變動成本法簡化了會計核算工作。與完全成本法不同，變動成本法將固定成本計入當(dāng)期損益，在損益表中一筆扣除，而不需要分攤，因此極大的簡化了會計核算工作。同時符合收益和費用的配比原則。

（3）正確的揭示了銷售數(shù)量和利潤之間的內(nèi)在聯(lián)系。采用變動成本法，企業(yè)的利潤與銷售量成正比，銷售量增加，利潤增加，反之反是。這種關(guān)系是符合客觀情況的，避免了管理人員盲目擴大產(chǎn)量，給企業(yè)帶來損失。同時，有利于促使企業(yè)重視銷售環(huán)節(jié)，拓展銷售市場。

（4）變動成本法有利于管理當(dāng)局加強成本控制，劃分經(jīng)濟責(zé)任。由于變動成本法劃分了變動成本和固定成本，如果成本出現(xiàn)了不利的差異，可以通過分析明確差異產(chǎn)生的來源，即使進行糾正，同時分清楚是屬于生產(chǎn)部門的責(zé)任還是管理部門的責(zé)任。這樣有利于監(jiān)督企業(yè)各個部門完成自己的責(zé)任。

2.變動成本法的局限性

（1）變動成本法計算出來的成本不符合傳統(tǒng)的觀念，不符合企業(yè)會計準則的規(guī)定。

（2）固定成本和變動成本沒有明確的劃分標準，相關(guān)人員的職業(yè)判斷很難做到非常準確，因此在此基礎(chǔ)之上計算出來的變動成本也是一種粗略的計算。

（3）變動成本法計算出來的成本不包括固定成本，企業(yè)不可以直接對生產(chǎn)的商品進行定價，需要考慮固定成本的影響。同時不利于計算產(chǎn)品的銷售利潤。

作為企業(yè)內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)，成本控制尤為重要。在今后的成本核算中，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身情況選擇自身利益最大化的核算方式，以實現(xiàn)企業(yè)價值。（作者單位：西南財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院）

參考文獻：

篇(6)

隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，成本會計方法也面臨著重大的挑戰(zhàn)。同時全球經(jīng)濟的融合使得全球各國間的文化交流更加頻繁，包括成本會計方法的選擇與應(yīng)用也會相互影響。

一、作業(yè)成本法及其發(fā)展

近年來，全球的成本會計得到了很大的發(fā)展，其中尤其以作業(yè)成本法的推廣影響最大。該方法最早產(chǎn)生于上世紀30年代對水力發(fā)電企業(yè)進行成本分攤時所作的分析。在上世紀80年代末，經(jīng)過卡普蘭教授的進一步闡釋，逐漸為大眾所熟知。然而，它雖然受到學(xué)術(shù)界的追捧，在實際應(yīng)用中的情況卻并不普遍。澳大利亞、愛爾蘭和美國都曾經(jīng)做過調(diào)查，使用作業(yè)成本法的企業(yè)不足20％。

（一）傳統(tǒng)的作業(yè)成本法

在推崇ABC法的文獻中，對該方法的優(yōu)點討論很多，主要是認為該方法從“作業(yè)”的視角重新對成本會計信息體系進行了規(guī)范，使企業(yè)能夠從不同角度來對其成本進行分析與分攤，特別是對間接成本，通過將其直接與作業(yè)掛鉤，根據(jù)作業(yè)成本動因計算每一作業(yè)的成本分配率，然后根據(jù)每一作業(yè)在確定的時期內(nèi)消耗的產(chǎn)出單位量，將作業(yè)成本追蹤或再分配給成本歸集對象。這樣一來，對間接成本的分配就更加直接，避免了傳統(tǒng)方法下由于分配標準的不客觀所導(dǎo)致的成本分配的不客觀。

但是，經(jīng)過實踐檢驗，人們發(fā)現(xiàn)，作業(yè)成本法的重大缺陷是操作性差。

首先，構(gòu)建成本模型時的工作量太大。在最初推出作業(yè)成本法時，它主要用于單個部門和區(qū)域的成本分析，這種簡單環(huán)境下，ABC法的效果特別顯著，但是如果要大范圍地推行這種方法，工作量就會很大。以一家大型銀行的經(jīng)濟業(yè)務(wù)為例，要進行作業(yè)成本分析，它的100多個業(yè)務(wù)分支機構(gòu)的7萬名員工每個月都需要提交工作時間的分配數(shù)據(jù)，光是這些數(shù)據(jù)的收集、處理和報告就需要14名員工來完成。顯然，這樣做成本高昂，根據(jù)成本效益原則，放棄使用才是最佳方案。

其次，利用該方法獲取成本信息有一定的難度，它與傳統(tǒng)會計體系的融合性不好。傳統(tǒng)會計信息系統(tǒng)下按照部門消耗資源的數(shù)額來歸集和反映成本；而ABC法分解作業(yè)時則根據(jù)作業(yè)耗費資源的情況、跨越了傳統(tǒng)的部門來確定成本，因此企業(yè)要采用此方法，勢必要進行會計系統(tǒng)的再造，其成本較高。

另外，在傳統(tǒng)ABC法下，作業(yè)的劃分是依據(jù)經(jīng)驗進行的，對未來的和新出現(xiàn)的作業(yè)的劃分缺乏前瞻性，在當(dāng)前人們的消費和生產(chǎn)趨向于個性化的情況下就無法滿足需要。而且，作業(yè)的劃分是按成本驅(qū)動因素為標準的，成本驅(qū)動因素是以因果關(guān)系為主，對于一些未能明顯表現(xiàn)出因果關(guān)系的因素，就很可能被忽略掉，導(dǎo)致作業(yè)的劃分不能反映真實情況。

（二）時間驅(qū)動作業(yè)成本法

為了克服上述弊端，卡普蘭在《時間驅(qū)動作業(yè)成本法》一文提出將時間因素嵌入作業(yè)成本法中。其核心思想是引入一個“時間等式”，以最基本的業(yè)務(wù)流程耗時量為基數(shù)，列出各種復(fù)雜情況下所需要追加的工時，據(jù)以按照具體情況改變每一項具體作業(yè)所耗時間的估計數(shù)，從而降低劃分作業(yè)的難度與工作量，增強其操作性。

在傳統(tǒng)ABC法下，向員工調(diào)查處理每項作業(yè)占用其工作時間的百分比有難度，且不容易反映出其有效的工作時間究竟有多長。而且對一項作業(yè)僅反映一個費率，并不能反映出客觀情況。如對某種化學(xué)制品進行包裝，可能僅需普通的包裝，也可能需要另外包裝，因而它們盡管是同一類作業(yè)，所需要的時間卻大不相同，費率顯然也應(yīng)有所區(qū)別。引入時間因素之后，該問題即可迎刃而解。

在時間驅(qū)動作業(yè)成本法下，由公司管理者直接估計每個事務(wù)處理、產(chǎn)品或客戶的資源需求。對每一類資源，公司分別估計單位時間投入的資源能力的成本（即單位時間產(chǎn)能成本）以及產(chǎn)品、客戶和服務(wù)在消耗資源時所占用的時間數(shù)（即作業(yè)單位時間數(shù)）。

估計單位時間產(chǎn)能成本時，采用估算的方法。一般來說，可以簡單假設(shè)實際所用的產(chǎn)能為理想狀況的80％到85％，如考慮員工的工作時間利用率時一般選擇80％，其余20％則是員工休息等所花費的時間。對機器可以選擇較高的比例，如85％，允許其有15％的時間可能因維護等原因停工。因此，假如一周每個員工的工作時數(shù)是40小時，則有效工時為32小時。這樣根據(jù)已知的當(dāng)期資源消耗總額就可算出每分鐘提供這一產(chǎn)能的成本。假如該部門有15名員工，提供同樣的幾種服務(wù)且無法分出幾個責(zé)任中心，則他們本周的有效工時為480小時（15×32），即28，800分鐘。如果本周的資源消耗是144，000美元，則每分鐘提供這些服務(wù)的成本為0.5美元。

估計作業(yè)單位時間數(shù)時，也可以通過向經(jīng)理詢問及觀察來獲取相關(guān)資料，獲取每項工作的具體時間。這兩項數(shù)據(jù)算出來之后，就可以求出成本發(fā)生因素的單位費用。如前述的例子中，假如該部門某一項業(yè)務(wù)處理需要花8分鐘，那么用此數(shù)乘上每分鐘的成本0.5美元，即可得出處理此項工作的單位成本是4美元。有了這個數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，管理者可以得出許多有價值的信息：如本部門的有效工時是否得到充分利用；和客戶討價還價時更明確哪種業(yè)務(wù)、如何定價才能有利可圖等等。

在企業(yè)有相關(guān)基礎(chǔ)資料的情況下，發(fā)生新業(yè)務(wù)或增添新環(huán)節(jié)時，就能夠很快得出新業(yè)務(wù)或新環(huán)節(jié)的單位成本究竟是多少。例如前段所述包裝部門可以根據(jù)最后采用的不同方法耗費的時間來確定成本。如常規(guī)包裝每份包裝耗時1分鐘；空運需額外包裝，要多花5分鐘，然后利用基礎(chǔ)資料可以求出不同包裝時的成本。這樣就能夠避免傳統(tǒng)ABC法下對同類業(yè)務(wù)采用同一費率的弊端，也使新業(yè)務(wù)的定價能有更合理的依據(jù)。

由于該方法能夠幫助管理者明確哪種業(yè)務(wù)、怎樣定價才更合理，也能使企業(yè)獲取更好的利潤回報。

二、成本位置核算法

這種方法是德國企業(yè)最常用、影響最大的方法。在這種方法下，成本會計的核算方法通常被分為三類，分別解答三個問題：（1）發(fā)生了哪些成本――成本種類核算；（2）這些成本發(fā)生在什么地方――成本位置核算；（3）這些成本是為誰發(fā)生的――成本承擔(dān)者核算。這三種核算方法涵蓋了成本核算環(huán)節(jié)的幾乎全部內(nèi)容，其中（1）反映了進入成本核算環(huán)節(jié)的生產(chǎn)要素內(nèi)容；（3）反映了各種最終產(chǎn)品承擔(dān)成本的情況。（1）的成本分為兩類：直接成本和間接成本，前者直接進入第三個環(huán)節(jié)，歸集到成本承擔(dān)者，后者則需進入第二個環(huán)節(jié)，經(jīng)過一系列的分配之后由成本承擔(dān)者承擔(dān)。（2）則是最核心的一個環(huán)節(jié)，在這個環(huán)節(jié)各種間接成本被分攤到應(yīng)當(dāng)歸屬的位置，并由最終產(chǎn)品承擔(dān)。

成本位置的構(gòu)造主要可以根據(jù)功能原則和責(zé)任原則等原則來進行。企業(yè)構(gòu)造成本位置的多寡，主要取決于企業(yè)的部門數(shù)，應(yīng)當(dāng)注意既要使分類盡可能廣泛，又要注意避免過度細分帶來的核算成本的提高。

關(guān)于成本位置的種類主要有兩種分類方法，一種分類方法是根據(jù)其產(chǎn)生的效益種類分為主要成本位置（指所有與主要和直接為了銷售的某些主要效益有關(guān)的核算區(qū)）和輔助成本位置（只產(chǎn)生間接效益）。后者又包括兩類，分別是普通（一般）成本位置（為了所有其他成本位置服務(wù)）和具體（附屬）成本位置（只為某個最終成本位置服務(wù)）。另一種分類方法是按其繼續(xù)核算的類型分為預(yù)備（非獨立）成本位置和最終（獨立）成本位置。前者的成本數(shù)在分攤期結(jié)束后將被全部分攤完畢，后者的成本則直接加到成本承擔(dān)者上。

在成本位置核算法下，有一個重要的輔助工具是企業(yè)核算矩陣。該矩陣不僅反映了兩種分類方法所分的成本位置間的關(guān)系，而且反映了成本分配的過程和結(jié)果。利用該矩陣進行成本核算時，主要包括三個步驟，第一步是把各項成本進行分配，記入它所發(fā)生的成本位置；第二步是對其進行分攤，從發(fā)生的位置分攤到接受這項成本的位置；第三步是對其進行核算，在這一步通常還可以計算出實際發(fā)生的間接成本與核算間接成本之間的差額。

上述方法是德國應(yīng)用最為廣泛的成本會計方法。在此基礎(chǔ)上發(fā)展起來的名為“彈性邊際成本法”（簡寫為GPK）的成本會計方法，近年來也受到美國人的推崇。

在GPK下，成本中心的設(shè)置與ABC下不同。它要求一個成本中心只能有一個經(jīng)理，一個經(jīng)理可以負責(zé)若干個成本中心，并且特別強調(diào)一個成本中心內(nèi)業(yè)務(wù)的同質(zhì)性，因此，其成本中心的劃分是按照組織/責(zé)任/分組歸類的原則來確定的，比ABC下的成本中心劃分來得更細致。在ABC下，是一個經(jīng)理人員只負責(zé)一個成本中心，但一個成本中心內(nèi)可以包括幾種作業(yè)，因而不可避免地會出現(xiàn)費用需要在幾種作業(yè)間分攤的情形。在GPK下，不僅這個問題可以避免，而且可按照成本中心建立預(yù)算和制訂報表，這套程序與企業(yè)的整體組織活動結(jié)成一體，反映了一種整體的成本管理思想。

在GPK下，確定固定成本與變動成本的標準與傳統(tǒng)成本分配制度下也有所不同，傳統(tǒng)上認為隨著所生產(chǎn)的最終產(chǎn)品的數(shù)量變化而變化的成本是變動成本；GPK下則認為隨著該成本中心的產(chǎn)出量變動而變動的成本是變動成本。在GPK下，輔助部門把成本分為變動成本和固定成本向基本生產(chǎn)部門分配后，基本生產(chǎn)部門繼續(xù)將其按固定成本和變動成本進行處理。

假如有一個輔助生產(chǎn)部門甲（成本中心），為A、B、C三個基本生產(chǎn)部門提供服務(wù)，則A、B、C三部門需在期間開始前向甲提供預(yù)算，預(yù)計本期內(nèi)需要甲向其提供的服務(wù)次數(shù)分別是X、Y、Z。如果當(dāng)期甲的預(yù)算成本由固定成本E和變動成本F構(gòu)成，則甲向這三個部門分配的預(yù)算成本將由各單位接受的服務(wù)次數(shù)和平均的分攤成本決定。并且，在本年度內(nèi)，A、B、C三部門將甲部門轉(zhuǎn)入的固定成本E視為固定成本（因為它與本部門的機器工時數(shù)無關(guān)），由年度內(nèi)的12個月平均分攤。轉(zhuǎn)入的變動成本F在編制預(yù)算時作為變動成本中的一項來記錄。在各月計算實際發(fā)生數(shù)時，還要分別以已經(jīng)分配來的變動成本數(shù)為基礎(chǔ)，除以該部門預(yù)算的機器工時總數(shù)，以此為分配率（主要是為了保證各期的單位成本一致）乘以當(dāng)期該部門的機器工時數(shù)，從而得出一個目標變動成本，最終與實際發(fā)生的成本數(shù)進行比較，得出差異數(shù)之后，再對其進行進一步的分析。這是GPK最重要的一個特點，它能促使人們提高責(zé)任心，盡力提高效率。

在對基本生產(chǎn)成本中心進行核算時，GPK把設(shè)備費用分配到產(chǎn)品上的做法，也有其自身的特點。GPK下設(shè)備費用以正常的生產(chǎn)能力（即設(shè)備制造者確定的生產(chǎn)能力的85％或者預(yù)期的市場對該產(chǎn)品的需求水平，以二者中較低者為準）為基礎(chǔ)進行分配，計算費率時各年分母數(shù)相同。

從GPK下對兩種成本中心成本的分攤可以看出，GPK是“成本拉動”分攤的一個典型，輔助生產(chǎn)部門按照基本生產(chǎn)部門提供的計劃服務(wù)需求量來確定向基本生產(chǎn)部門分攤的變動成本“單價”和固定成本總額；而ABC則是一種“成本推動”分攤的典型，輔助部門知道基本生產(chǎn)部門需要多少服務(wù)，發(fā)生的成本直接由下游承擔(dān)。兩者比較而言，顯然GPK法更有利于成本的管理和控制。

此外，GPK下的損益計算書分層次反映了不同級別的成本和效益信息，可以讓決策者很容易地發(fā)現(xiàn)經(jīng)營的有效成本，十分有利于成本管理。不過，由于這種損益計算書完全是為了成本管理服務(wù)的，因此在編制財務(wù)報表時，需要對其做適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。

三、小結(jié)

篇(7)

[關(guān)鍵詞]傳統(tǒng)成本核算;作業(yè)成本法;比較

一、作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本核算方法的比較

（一）管理范圍和重點比較

生產(chǎn)過程發(fā)生的成本是傳統(tǒng)成本核算模式的管理范圍，開發(fā)設(shè)計成本、顧客成本、作業(yè)成本沒有被納入到核算范圍中。其中變動成本部分是管理重點：能夠在產(chǎn)品或服務(wù)中準確的劃入屬于本部分的變動成本，由間接費用構(gòu)成的固定成本根據(jù)主觀選定分配率轉(zhuǎn)入產(chǎn)品或服務(wù)。有時要讓間接成本到達最終承擔(dān)的產(chǎn)品或服務(wù)，需要進行兩次分攤才能夠?qū)崿F(xiàn)。因為通常根據(jù)與產(chǎn)量高度相關(guān)的因素確定分配依據(jù)，這種情況下成本實際消耗和成本信息存在一定差距。

而在成本作業(yè)法中成本發(fā)生的全周期為管理對象，包括顧客成本、產(chǎn)品開發(fā)設(shè)計成本等。作業(yè)成本管理的核心和起點是“作業(yè)”，每一個作業(yè)的完成和資源耗費是管理的重點。它產(chǎn)生于高科技生產(chǎn)環(huán)境的彈性制造系統(tǒng)中，并且以開發(fā)設(shè)計階段為基礎(chǔ)開展管理活動。在作業(yè)分析的基礎(chǔ)上，從技術(shù)和經(jīng)濟相統(tǒng)一原則出發(fā)，對作業(yè)方式進行不斷完善。同時對有限的資源進行重新配置，進而實現(xiàn)成本的持續(xù)降低。通過分析、管理作業(yè)實現(xiàn)對成本的控制，為企業(yè)的決策和技術(shù)等活動提供成本依據(jù)，進而基于作業(yè)管理在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中運用作業(yè)成本管理的反映成本、控制成本的工作成果，最終實現(xiàn)企業(yè)效益的提升[1]。

（二）成本核算法比較

在傳統(tǒng)成本核算模式中核算的對象只包括生產(chǎn)成本，圍繞基本生產(chǎn)和產(chǎn)成品的賬戶開展，通過結(jié)轉(zhuǎn)、記錄、分配、計量、確認產(chǎn)品生產(chǎn)過程中發(fā)生的各種生產(chǎn)要素，進而實現(xiàn)產(chǎn)成品、在制品、原材料的存貨成本的確定。分配間接費用通常包含兩個步驟：第一，在成本中心根據(jù)單一的業(yè)務(wù)量標準納入間接費用。第二，在產(chǎn)品或勞務(wù)上根據(jù)機器或人工工作小時、產(chǎn)出量比例納入已歸集到成本中心的間接費用。其特點包括：第一，產(chǎn)品成本方面。非制造成本和制造成本構(gòu)成了總成本，并以制造成本為對象進行產(chǎn)品成本核算。第二，成本習(xí)性和成本動因方面。通過假設(shè)成本是否隨產(chǎn)量變化，將成本分為變動和固定兩部分，并依據(jù)數(shù)量為基礎(chǔ)的動因進行產(chǎn)品成本分配。

作業(yè)成本法具有和傳統(tǒng)成本核算相同的直接費用確認和分配方法。在分配間接費用方面，作業(yè)成本法采用了不同于傳統(tǒng)成本核算法的依據(jù)和方法。首先，作業(yè)成本法在作業(yè)中心歸入間接費用。其次作業(yè)成本法中確認費用的依據(jù)包括所有成本要素，基于資源流動圍繞作業(yè)開展，成本計算以資源消耗的因果關(guān)系為依據(jù)。

（三）作業(yè)成本控制對象

緊盯市場需求確定競爭優(yōu)勢是作業(yè)成本管理模式控制的總體目標，而成本領(lǐng)先戰(zhàn)略和差別化戰(zhàn)略是其分支目標。不同時期具有不同最高發(fā)展目標，有時是效益比;有時通過將暫時的或局部損失的效益比為最高目標，實現(xiàn)長遠的發(fā)展。長期發(fā)展基礎(chǔ)上的效果是現(xiàn)代成本控制的目標，所以顧客滿足目標在作業(yè)成本控制法中備受推崇[2]。

（四）控制手段和途徑

作業(yè)成本法具有開放式的特點，它能夠有效適應(yīng)適用環(huán)境，在目標擴充和對象延伸的過程中，控制范圍也增大。作業(yè)成本管理模式的控制模式包括理想控制、超前控制、現(xiàn)實控制三層。在調(diào)配、布局計劃、制定特定流轉(zhuǎn)方式產(chǎn)品生產(chǎn)各要素基礎(chǔ)上，進行即時監(jiān)控和評價體系的構(gòu)建，實現(xiàn)一切無效成本的防護式控制的消除就是現(xiàn)實控制。強調(diào)現(xiàn)場的及時控制是最基本的層次，消除制造現(xiàn)場一切不必要的費用、為企業(yè)盈利是其控制目標。

通過對未來成本發(fā)生的可能態(tài)勢進行預(yù)計，將控制活動提前至生產(chǎn)制造為發(fā)生之前就是超前控制，主動的創(chuàng)造癥效果是該層次控制的目的。而在理想控制方面，通過分析現(xiàn)實因素轉(zhuǎn)化形成的最理想狀態(tài)，進而實現(xiàn)對全局實現(xiàn)的了解和掌控。現(xiàn)代成本管理模式以系統(tǒng)論為基礎(chǔ)，個體優(yōu)異整體未必優(yōu)異對作業(yè)成本法的評價，根據(jù)整體至個體的途徑進行控制。整體目標最佳是作業(yè)成本管理的追求，這樣能夠更好的進行企業(yè)戰(zhàn)略管理活動的整體評價和分析[3]。

二、對作業(yè)成本法的分析

（一）作業(yè)成本法的優(yōu)越性

與傳統(tǒng)成本核算法相比，作業(yè)成本法優(yōu)勢明顯：首先，作業(yè)成本管理中包括依照可識別的作用中心設(shè)置的成本庫，其作用是進行制造費用的歸集，這樣作業(yè)層次的成本數(shù)據(jù)就能夠輕松獲得。其次，制造費用分配方法的改變。以成本動因為基礎(chǔ)的多標準分配代替了傳統(tǒng)單一標準分配，這種情況下能夠獲得信息更加準確的產(chǎn)品成本。最后，企業(yè)實現(xiàn)了作業(yè)層次的管理。管理人員基于各作業(yè)中心詳細準確的作業(yè)成本數(shù)據(jù)，通過控制導(dǎo)致成本發(fā)生的作業(yè)，對成本控制途徑進行優(yōu)化，實現(xiàn)增值作業(yè)效率的提升和不增值作業(yè)的減少，對企業(yè)生產(chǎn)過程進行完善[4]。傳統(tǒng)核算法雖然存在一定弊端，但是仍有可取之處，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在具體的成本核算工作中有機的結(jié)合作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本核算法，通過兩者的趨向不斷提升成本核算的科學(xué)性。

（二）作業(yè)成本法的局限性

作業(yè)成本法的局限性表現(xiàn)為：首先，雖然運用成本作業(yè)管理企業(yè)能夠?qū)崿F(xiàn)作業(yè)層次的管理，但這種管理本質(zhì)上仍然是內(nèi)向型管理，以戰(zhàn)術(shù)型的成本動因和生產(chǎn)領(lǐng)域改善的控制為重點。雖然實現(xiàn)了企業(yè)內(nèi)部效率的提升，但是企業(yè)外部領(lǐng)域仍未觸及，同時企業(yè)戰(zhàn)略層次的成本動因也欠缺考慮。在以客戶服務(wù)為導(dǎo)向的買方市場的影響下，企業(yè)的長久競爭優(yōu)勢難以通過作業(yè)成本管理得到有效維持。其次，作業(yè)成本管理沒有充分考慮總成本層次的因素。作業(yè)成本法通常按照設(shè)計產(chǎn)品―計算成本―尋找產(chǎn)品銷路的流程進行工作。單項成本的管理、評價是實物中作業(yè)成本管理的重點，通過降低每一項成本管理和省略無用作業(yè)，達到降低總成本的目的。

結(jié)語

本文對傳統(tǒng)成本核算和作業(yè)成本法進行了比較分析，并在此基礎(chǔ)上對作業(yè)成本法的優(yōu)劣勢進行了探索，以求為我國經(jīng)濟企業(yè)有效運用作業(yè)成本法貢獻綿力。實際當(dāng)中企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)的實際情況，科學(xué)的運用成本作業(yè)法，進而實踐企業(yè)生產(chǎn)管理成效的提升。

參考文獻

[1]位春苗.傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法成本核算比較分析[J].中外企業(yè)家，2015，（12）：123-124.