序論：寫作是一種深度的自我表達(dá)。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇長期股權(quán)投資的核算方式范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

一、《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則與《投資》準(zhǔn)則的比較分析

1999年1月1日執(zhí)行的《投資》準(zhǔn)則從2006年2月15日改名為《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則，短期股權(quán)投資、長短期債券投資全部由《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》規(guī)定。與《投資》準(zhǔn)則有關(guān)長期股權(quán)投資的規(guī)定相比，《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則的內(nèi)容發(fā)生了許多變化，兩者的具體主要差異表現(xiàn)為如下幾個方面：

1、投資的分類對比

《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則將投資分為：（1）投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資；（2）投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資；（3）投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資；（4）投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中有報價、公允價值能可靠計量的長期股權(quán)投資。而《投資》準(zhǔn)則將投資分為：短期（股票或債券）投資、長期股權(quán)投資和長期債券投資[1]194。可見，《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則按長期股權(quán)投資的具體情況進(jìn)一步做了詳細(xì)的分類，這就要求企業(yè)應(yīng)按不同種類的長期股權(quán)投資分別采用相應(yīng)的核算方法。這樣，長期股權(quán)投資會計信息的可靠性和相關(guān)性大大提高了。

2、股權(quán)投資的后續(xù)計量方法對比

《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：對于上述第（1）、（3）兩類投資，采用成本法后續(xù)計量，對于第（1）類控制的長期股權(quán)投資，在編制合并財務(wù)報表時，按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整；上述第（2）類長期股權(quán)投資，采用權(quán)益法后續(xù)計量；上述第（4）類長期股權(quán)投資，由《企業(yè)會計準(zhǔn)則22號——金融工具確認(rèn)和計量》規(guī)定，分別劃分“交易性金融資產(chǎn)”或“可供出售金融資產(chǎn)”。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定的是：（1）不控制且不具有重大影響的長期股權(quán)投資采用成本法核算；（2）控制或具有重大影響的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算；（3）短期投資按照成本計量，收到股利沖減投資成本。[1]207

3、長期股權(quán)投資的初始計量對比

《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：（1）新增企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資初始投資成本的確定，若為同一控制下的企業(yè)合并，按所有者權(quán)益賬面價值的份額入賬；若為非同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)當(dāng)按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》中確認(rèn)的合并成本入賬，即①一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值；②通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和；③購買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計入企業(yè)合并成本；④在合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的，購買日如果估計未來事項很可能發(fā)生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，購買方應(yīng)當(dāng)將其計入合并成本。（2）除企業(yè)合并方式形成的長期股權(quán)投資以外，其他方式（如支付現(xiàn)金、發(fā)行權(quán)益性證券、投資者投入、非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組等方式）取得的長期股權(quán)投資應(yīng)按公允價值入賬。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：長期股權(quán)投資成本的按如下三種情況分別確定：①以現(xiàn)金取得長期股權(quán)時，按實(shí)際支付的全部價款作為投資成本，但不包括支付價款中包含的已宣告尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利；②以放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)（不含股權(quán)）取得的長期股權(quán)，投資成本以放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值確定；③原來用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資改按成本法核算，或原采用成本法的改按權(quán)益法核算時，以原投資帳面價值作為投資成本。[1]202-204從兩個準(zhǔn)則的規(guī)定可知，《投資》準(zhǔn)則沒有涉及企業(yè)合并的長期股權(quán)投資處理方法。

4、權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資初始投資時溢、折價的確認(rèn)對比

《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：長期股權(quán)投資的初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額進(jìn)行比較，當(dāng)前者大于后者時，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；當(dāng)前者小于后者時，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。權(quán)益核算的長期股權(quán)投資不再確認(rèn)股權(quán)投資差額。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：長期股權(quán)投資的初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位凈資產(chǎn)賬面價值的份額進(jìn)行比較，當(dāng)前者大于后者時，差額應(yīng)當(dāng)計入股權(quán)投資差額，并在以后各期進(jìn)行攤銷；當(dāng)前者小于后者時，差額計入資本公積。[1]210

5、權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資投資收益的確認(rèn)對比

《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，來確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。但投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)以取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，來確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。[1]211

6、長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的計提對比

《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：成本法核算的、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，減值應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》的規(guī)定處理，即按賬面價值與現(xiàn)值之差額來計提減值損失，減值不可以轉(zhuǎn)回；其他按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》的規(guī)定處理，已計提的減值不得轉(zhuǎn)回。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：減值可以轉(zhuǎn)回，但轉(zhuǎn)回金額不得超過其計提數(shù)[1]212。

二、《長期股權(quán)投資準(zhǔn)則》與《國際會計準(zhǔn)則》的比較分析

國際上有關(guān)投資的準(zhǔn)則有：《國際會計準(zhǔn)則第25號——投資會計》、《國際會計準(zhǔn)則第28號——對聯(lián)營企業(yè)投資的會計》；英國的《標(biāo)準(zhǔn)會計實(shí)務(wù)公告第1號——聯(lián)營公司會計》和《財務(wù)報告準(zhǔn)則第2號——對子公司會計》；加拿大的《加拿大特許會計師協(xié)會手冊》第2010章、3050章；澳大利亞的《澳大利亞會計準(zhǔn)則第1006準(zhǔn)則——合營投資》和《澳大利亞準(zhǔn)則第1016準(zhǔn)則——聯(lián)營投資》；中國臺灣地區(qū)的《財務(wù)會計準(zhǔn)則公報第5號——長期股權(quán)投資會計處理準(zhǔn)則》；中國香港地區(qū)的《會計實(shí)務(wù)準(zhǔn)則第10號——聯(lián)營公司的會計處理》。

我國的《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則的有關(guān)內(nèi)容基本趨同于國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，這里僅以國際會計準(zhǔn)則為例，比較分析《長期股權(quán)投資準(zhǔn)則》和《國際會計準(zhǔn)則》的主要差異。兩者的主要區(qū)別在于減值準(zhǔn)備處理和合營企業(yè)投資的核算方法上。（1）長期股權(quán)投資減值處理的比較分析。我國有關(guān)長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的處理如前述，在此不再闡述；而《國際會計準(zhǔn)則第25號——投資會計》的規(guī)定是，因長期投資價值永久性下跌而對其賬面金額的沖減，應(yīng)計入收益表，當(dāng)該項投資價值回升或下跌原因不復(fù)存在時，已沖減的賬面金額可以轉(zhuǎn)回[2]85。（2）對合營企業(yè)投資核算方法的比較。《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定，對合營企業(yè)應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算，而《國際會計準(zhǔn)則第31號——合營中權(quán)益的財務(wù)報告》的規(guī)定是，對合營企業(yè)投資以比例合并法為主，但也可以采用權(quán)益法核算[2]111。

三、長期股權(quán)投資核算方法變動對上市公司收益水平的影響

如前所述，《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則與《投資》準(zhǔn)則關(guān)于長期股權(quán)投資的有關(guān)內(nèi)容相比，變動最大的地方在于成本法和權(quán)益法的核算范圍，以及在權(quán)益法下，取消了股權(quán)投資差額和合并價差等科目，并充分體現(xiàn)資產(chǎn)購買的公允價值。對于股權(quán)投資差額的處理，《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則》如下具體規(guī)定：①對關(guān)聯(lián)企業(yè)間因合并或收購獲得的長期股權(quán)投資，按賬面值確認(rèn)長期投資的成本，實(shí)際支付價格與賬面值的差額直接確認(rèn)為當(dāng)期收益。②對非關(guān)聯(lián)企業(yè)間因合并或收購獲得的長期股權(quán)投資，按實(shí)際支付成本確認(rèn)長期股權(quán)投資的初始價格。③首次執(zhí)行時，按權(quán)益法核算的長期投資，對于關(guān)聯(lián)企業(yè)，尚未攤銷完畢的股權(quán)投資差額應(yīng)全額沖銷，并調(diào)整留存收益，以沖銷股權(quán)投資差額后的長期股權(quán)投資賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本。④對于非關(guān)聯(lián)企業(yè)，存在股權(quán)投資貸方差額的，應(yīng)沖銷貸方差額，調(diào)整留存收益，并以沖銷貸方差額后的長期股權(quán)投資賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本；存在股權(quán)投資借方差額的，應(yīng)當(dāng)將長期股權(quán)投資的賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本。可見，長期股權(quán)投資核算方法的變動對上市公司的影響主要體現(xiàn)在凈資產(chǎn)和未來各期利潤二個方面。

1、對凈資產(chǎn)的影響。

首次執(zhí)行，關(guān)聯(lián)企業(yè)投資差額或者非關(guān)聯(lián)企業(yè)的股權(quán)投資差額的貸方余額均會對凈資產(chǎn)構(gòu)成影響。為了評價長期股權(quán)投資核算方法的變更可能對上市公司凈資產(chǎn)的影響程度，我們采用（股權(quán)投資差額+合并價差）/股東權(quán)益（簡稱EQ指標(biāo)）來反映準(zhǔn)則調(diào)整對不同公司的影響程度。通過計算，我們發(fā)現(xiàn)EQ指標(biāo)較大的前10名公司中，EQ值均大于30%，如果股權(quán)投資差額大部分來自關(guān)聯(lián)企業(yè)收購，則會大幅減少公司凈資產(chǎn)，具體情況見下表1[3]。

表1股權(quán)投資差額和合并價差總額與股東權(quán)益（EQ）比值前10位的公司

公司名稱股東權(quán)益合計（萬元）①合并價差+股權(quán)投資差額（萬元）②EQ②/①

ST云大4947468094.60%

ST豐華217781816983.43%

張家界231581428661.69%

ST大盈6687350152.35%

ST佳紙14076707350.25%

星美聯(lián)合587772932649.89%

G創(chuàng)興287511205641.93%

G*ST環(huán)球397601505537.86%

G錦投1779405641031.70%

白云山A729402203230.21%

資料來源：萬德資訊、平安證券綜合研究所

2、對未來各期利潤的影響。

在股權(quán)投資差額取消后，將不再需要對股權(quán)投資差額進(jìn)行攤銷，從而影響相關(guān)企業(yè)的凈利潤。股權(quán)投資差額為借方余額的，凈利潤將增加，反之凈利潤將減少。為了評價長期股權(quán)投資核算方法的變更對上市公司未來各期利潤的影響程度，我們采用（股權(quán)投資差額+合并價差）/凈利潤（簡稱EP指標(biāo)）來反映準(zhǔn)則調(diào)整對不同公司的影響程度。通過計算，我們發(fā)現(xiàn)EP指標(biāo)較大的前9名公司中，EP值均大于800%，如果我們假設(shè)原來股權(quán)投資差額或合并價差按照20年攤銷，凈利潤變化將可能達(dá)到50%以上，當(dāng)然具體的影響情況仍需具體分析其攤銷年限和是否來自關(guān)聯(lián)并購，詳見表2[3]。

表2股權(quán)投資差額和合并價差總額與稅前利潤（EP）比值前9位的公司

公司名稱稅前利潤合計（萬元）①合并價差+股權(quán)投資差額（萬元）②EP②/①

張家界442142863232.13%

寶光藥業(yè)2079600302886.34%

G甘化3177605121904.35%

ST豐華1313181691383.78%

中恒集團(tuán)3174419651322.11%

新大洲A9161-86703-946.36%

星美聯(lián)合314329326933.06%

G萬杰263224126916.64%

G創(chuàng)興149212056808.04%

資料來源：萬德資訊、平安證券綜合研究所

篇(2)

長期股權(quán)投資確認(rèn)條件的變化

現(xiàn)行制度對長期股權(quán)投資的確認(rèn)是在投資按投資目的分類的基礎(chǔ)上，對長期投資中的權(quán)益投資確認(rèn)為長期股權(quán)投資。也就是說只要是符合長期投資確認(rèn)條件的權(quán)益投資均為長期股權(quán)投資。新準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資確認(rèn)條件是從形成原因加以規(guī)范的。具體是：企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資；其他方式取得的長期股權(quán)投資。對于不同原因形成的長期股權(quán)投資具體的確認(rèn)條件又進(jìn)行了規(guī)范。對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資以及重大影響以下，且再活躍市場中沒有報價、公允價值無法可靠計量的權(quán)益性投資屬于長期投資。對于其他方式取得形成長期股權(quán)投資的確認(rèn)和現(xiàn)行制度沒有大的變化。從新準(zhǔn)則的確認(rèn)條件來看，對于子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資，不管投資的目的如何，都確認(rèn)長期股權(quán)投資。對其他企業(yè)的投資，在沒有達(dá)到重大影響的，且在活躍市場沒有報價、公允價值無法可靠計量的權(quán)益性投資才確認(rèn)為長期股權(quán)投資。而對于沒有達(dá)到重大影響的，在活躍市場有報價、公允價值能可靠計量的權(quán)益性投資則不屬于長期股權(quán)投資，而是屬于金融工具準(zhǔn)則規(guī)范的金融資產(chǎn)。從長期股權(quán)投資確認(rèn)條件的比較可以看出新準(zhǔn)則認(rèn)定的范圍要狹窄些，也就是說，企業(yè)在執(zhí)行新準(zhǔn)則的時候，要將現(xiàn)行長期股權(quán)投資中的不符合新準(zhǔn)則確認(rèn)條件的要分離出去。

計量方法選擇的變化

現(xiàn)行制度對長期股權(quán)投資核算方法規(guī)定采用成本法和權(quán)益法，其中成本法的核算范圍是：投資企業(yè)對被投資企業(yè)無法控制、無共同控制且無重大影響。通常認(rèn)為，投資企業(yè)擁有被投資單位20％以下表決權(quán)資本的，則認(rèn)為投資企業(yè)對被投資企業(yè)無控制、共同控制或無重大影響。被投資企業(yè)在嚴(yán)格的限制條件下經(jīng)營，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)受到限制。在這種情況下，投資企業(yè)的控制和影響能力受到限制，不能按照自身的意愿調(diào)度和使用資金。

權(quán)益法的核算范圍是：投資企業(yè)對被投資企業(yè)具有控制、共同控制或重大影響。

新準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資核算方法規(guī)定采用成本法和權(quán)益法，雖然方法沒有變化，但方法核算的具體范圍在發(fā)生變化。成本法的核算范圍包括：對子公司投資；對被投資單位的影響里在重大影響以下，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的投資。

權(quán)益法的核算范圍包括：對聯(lián)營企業(yè)投資；對合營企業(yè)的投資。

從成本法和權(quán)益法的核算范圍來看，新準(zhǔn)則發(fā)生以下變化：將現(xiàn)行的對子公司的投資采用權(quán)益法調(diào)整為成本法（日常對長期股權(quán)投資的核算），但在編制合并報表時要調(diào)整為權(quán)益法。將現(xiàn)行的對聯(lián)營公司合營公司的投資沒有達(dá)到重大影響或共同控制情況下采用成本法調(diào)整為權(quán)益法。對被投資企業(yè)是否有控制，共同控制以及重大影響的判斷沒有規(guī)定具體的投資所占被投資企業(yè)有關(guān)指標(biāo)的百分比，而是企業(yè)根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則自行判斷。

權(quán)益法具體核算的變化

（一）初始計量

現(xiàn)行的制度規(guī)定，對于長期股權(quán)投資初始成本與應(yīng)變有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額作為股權(quán)投資差額。對于差額的處理，是按一定年限平均攤銷計入損益，而新準(zhǔn)則規(guī)定：長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)查長期股權(quán)投資的初始投資成本；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額計入當(dāng)期損益，同時調(diào)查長期股權(quán)投資的成本。從以上可以看出主要發(fā)生了以下幾點(diǎn)變化：

長期股權(quán)投資參照對象的不同：現(xiàn)行制度是被投資單位的所有者權(quán)益，新準(zhǔn)則是被投資單位的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)。雖然被投資單位的所有者權(quán)益實(shí)質(zhì)上就是凈資產(chǎn)，但新準(zhǔn)則規(guī)定的是可辨認(rèn)的凈資產(chǎn)。這就意味著被投資單位的資產(chǎn)有可辨認(rèn)資產(chǎn)和不可辨認(rèn)資產(chǎn)之分。值得注意的是：新準(zhǔn)則并未對可辨認(rèn)資產(chǎn)進(jìn)行解釋，符合會計樣條件的資產(chǎn)應(yīng)認(rèn)為是可辨認(rèn)資產(chǎn)。

長期股權(quán)入賬的計價基礎(chǔ)不同：現(xiàn)行制度是被投資單位所有者權(quán)益的帳面價值。新準(zhǔn)則規(guī)定是被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價值。賬面價值是按歷史成本原則記量的入帳成本減去折舊或待攤以及計投的減值準(zhǔn)備后的差額，而公允價值是以市場公平交易所反映的市場價值。可以說公允價值的引進(jìn)是這次新準(zhǔn)則在進(jìn)行計量的一大亮點(diǎn)，也是會計改革的重大措施。

對差額的處理不同：現(xiàn)行制度對長期股權(quán)投資的初始投資成本與應(yīng)享有被投資所有者權(quán)益份額的差額作為長期股權(quán)投資差額以后各期平均分?jǐn)傆浫霌p益。而新準(zhǔn)則規(guī)定，對于初始投資成本大于應(yīng)享有的份額不處理，對于小于應(yīng)享有的份額，記入當(dāng)期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。對差額的不同的處理方法，必然會影響到以后各期投資收益的確認(rèn)金額，進(jìn)而對各期的利潤產(chǎn)生影響。

（二）后續(xù)計量

對于長期股權(quán)投資的后續(xù)計量上，當(dāng)被投資單位獲得利潤的時候，現(xiàn)行制度和新準(zhǔn)則的規(guī)定沒什么變化。都是按照應(yīng)享有的利潤份額確認(rèn)投資收益。同時調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。僅有一定變化是投資收益的帳面增加額不同。當(dāng)初始投資成本大于對被投資單位凈資產(chǎn)應(yīng)享有的份額時，新準(zhǔn)則與現(xiàn)行制度在投資收益確認(rèn)各期出現(xiàn)：投資當(dāng)期，投資收益均為零，以后有利潤各期新準(zhǔn)則投資收益小于現(xiàn)行制度的投資收益。當(dāng)初始投資成本小于被投資單位凈資產(chǎn)應(yīng)享有的份額時，新準(zhǔn)則與現(xiàn)行制度在投資收益確認(rèn)各期出現(xiàn)：投資當(dāng)期，新準(zhǔn)則的投資收益是其差額，現(xiàn)行制度投資收益為零。以后各期：新準(zhǔn)則的投資收益大于現(xiàn)行制度的投資收益分配。

當(dāng)被投資單位以后發(fā)生虧損時，現(xiàn)行制度和新準(zhǔn)則的規(guī)定都是按應(yīng)承擔(dān)虧損的份額調(diào)整長期股權(quán)投資的帳面價值。其調(diào)整的限額則可有不同。現(xiàn)行制度規(guī)定是以長期股權(quán)投資帳面價值調(diào)減至零為止。而新準(zhǔn)則規(guī)定調(diào)整的限額是長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記為零為限。新準(zhǔn)則在原有的長期股權(quán)投資人賬面價值的基礎(chǔ)上又增加了一項實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，這一項在現(xiàn)代金融產(chǎn)品不斷增加的情況下，許多存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的公司中會出現(xiàn)實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益。

核算方法轉(zhuǎn)換的變化

條件：現(xiàn)行制度和新準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資的成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法以及權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法的條件均作了規(guī)定。權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法方面，現(xiàn)行制度規(guī)定投資企業(yè)對被投資單位的持股比例下降，或其他原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再是有控制、共同控制和重大影響時，中止權(quán)益法，改按成本法。新準(zhǔn)則規(guī)定，投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響的，并且在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量和長期股權(quán)投資，改按成本法。新準(zhǔn)則的轉(zhuǎn)換條件增加了一個在活躍市場上沒有報價，公允價值不能可靠計量這樣條件，不是所有的不具有共同控制或重大影響的都轉(zhuǎn)為成本法，對于不是由共同控制或重大影響的，在活躍市場有公開報價，有公允價值的，在新準(zhǔn)則中不僅不轉(zhuǎn)為成本法，而且都不是長期股權(quán)投資的規(guī)定范圍，而是屬于金融工具準(zhǔn)則的范圍。成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法，現(xiàn)行制度規(guī)定投資企業(yè)對被除數(shù)投資單位的股比例增加，或其他原因使長期股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法核算。新準(zhǔn)則規(guī)定因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同控制或重大影響，但不構(gòu)成控制的應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算。新準(zhǔn)則和現(xiàn)行制度對投資達(dá)到共同控制或重大影響的要求將成本法改為權(quán)益法，但當(dāng)達(dá)到控制的，新準(zhǔn)則規(guī)定仍按成本法，只在并合報表時調(diào)整為權(quán)益法，現(xiàn)行準(zhǔn)則要求將成本法改為權(quán)益法。

轉(zhuǎn)換時的初始成本確定。現(xiàn)行制度在核算方法發(fā)生轉(zhuǎn)換后的初始成本確定均是以轉(zhuǎn)換前核算方法長期股權(quán)投資的帳面價值為依據(jù)，而新準(zhǔn)則則要分情況確定，對于權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法的，與現(xiàn)行制度相同。對于成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的，除可按轉(zhuǎn)換前核算方法的長期股權(quán)投資帳面價值確定外，而可以根據(jù)金融工具的確認(rèn)和計量確定投資帳面價值作為按權(quán)益法核算的初始投資成本。

長期股權(quán)投資披露的變化以及體現(xiàn)的新準(zhǔn)則的制定理念

現(xiàn)行制度對于長期股權(quán)投資沒有規(guī)定披露的信息。而新準(zhǔn)則卻規(guī)定必須披露與長期股權(quán)投資有關(guān)的下列信息：子公司、合營公司和聯(lián)營公司清單，包括企業(yè)名稱、注冊地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、投資企業(yè)的持股比例和表決權(quán)比例；合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)當(dāng)期的主要財務(wù)信息，包括資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等合計金額；被投資單位向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到嚴(yán)格限制的情況；當(dāng)期及累計未確認(rèn)的投資損失金額；與對子公司、合營企業(yè)及聯(lián)營企業(yè)投資相關(guān)的或有負(fù)債。

對于以上披露的信息，現(xiàn)行制度只在披露關(guān)聯(lián)方交易中有所規(guī)定，沒有單獨(dú)列出，而且只限于存在交易時才予以披露。而對于長期股權(quán)投資準(zhǔn)則變化體現(xiàn)的新準(zhǔn)則的制定理念包括：

財務(wù)信息對決策者需要相關(guān)的理念。從長期股權(quán)投資的界定范圍（確定）、計量到披露規(guī)定的變化上看，都是從信息質(zhì)量為信息使用者進(jìn)行決策有用的角度制定。如在披露中，新準(zhǔn)則規(guī)定，對不管是否存在交易的子公司、個營公司、聯(lián)營公司均披露其相關(guān)信息。

實(shí)質(zhì)重于形式的體現(xiàn)。從長期股權(quán)投資準(zhǔn)則中對子公司的投資核算方法和當(dāng)被投資單位發(fā)生虧損，公司調(diào)整長期股權(quán)投資帳面價值的限額可以看出，新準(zhǔn)則盡可能體現(xiàn)和強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式的理念。

公允價值引進(jìn)的理念。在長期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換條件的規(guī)定中，新準(zhǔn)則就引進(jìn)了是否能取公允價值作為核算方法是否可轉(zhuǎn)換的條件之一。

篇(3)

關(guān)鍵詞：長期股權(quán)投資 核算 分析

長期股權(quán)投資主要是指利用投資方式取得被投資單位的股份，并長期持有。企業(yè)實(shí)行長期股權(quán)投資主要為了控制被投資單位，與被投資單位建立密切關(guān)系，以達(dá)到分散企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的目的。新會計準(zhǔn)則長期股權(quán)投資的核算更加注重于形式，提高了會計信息的相關(guān)性，有效的降低了企業(yè)財務(wù)風(fēng)險。然而相對于這些優(yōu)勢來講，新會計準(zhǔn)則長期股權(quán)投資的核算也存在許多弊端和缺陷，需要進(jìn)行修正和改進(jìn)，這也是本文分析的重點(diǎn)問題。

一、新準(zhǔn)則對企業(yè)長期股權(quán)投資核算的改進(jìn)意義

對比新舊會計準(zhǔn)則來看，新會計準(zhǔn)則在初始投資成本、核算方法、投資分類等方面都進(jìn)行了改進(jìn)，這一改進(jìn)是會計理論和會計實(shí)務(wù)的一大進(jìn)步，具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。具體來說：

（一）反映了經(jīng)濟(jì)交易或事項的本質(zhì)

新會計準(zhǔn)則中長期股權(quán)投資核算是以實(shí)際發(fā)生的交易或事項為依據(jù)進(jìn)行會計核算的，其反映的是經(jīng)濟(jì)交易或事項的本質(zhì)，確保了會計內(nèi)容的真實(shí)性和完整性，符合會計核算的基本要求，也讓會計信息使用者更直觀、更清晰的抓住有用信息，做出更符合市場需求的經(jīng)濟(jì)決策。

（二）簡化了長期股權(quán)投資的核算工作

在長期股權(quán)投資權(quán)益法核算方式下，初始投資成本與投資時應(yīng)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間額度大小的不同，會計處理方式也不同，如果前者大于后者，則不調(diào)整初始投資成本，反之，差額需要計入當(dāng)期損益，且要相應(yīng)調(diào)整初始投資成本。這一改進(jìn)方式簡化了權(quán)益法核算。與此同時，在權(quán)益法核算過程中，取消了減值準(zhǔn)備以及“長期股權(quán)投資差額”會計科目，這樣可以有效降低企業(yè)利用上述原則操作本企業(yè)利潤問題的出現(xiàn)。尤其是在第3號解釋出臺以來，長期股權(quán)投資核算在可操作性上得到了極大的提升，也方便了廣大會計從業(yè)人員的理解，更降低了其在賬務(wù)處理過程中出現(xiàn)的錯誤率。

（三）提高及保證了會計信息質(zhì)量

新會計準(zhǔn)則提出的主要目的是為了提高會計信息質(zhì)量，對于長期股權(quán)投資核算來講，新會計準(zhǔn)則更符合會計實(shí)務(wù)的處理要求。而且，新準(zhǔn)則中對于調(diào)整子公司投資核算方法以及取締長期股權(quán)投資差額攤銷的做法，有效的減少了企業(yè)利用會計計量漏洞隨意進(jìn)行企業(yè)盈余管理的現(xiàn)象出現(xiàn)，從而保證了企業(yè)會計信息的質(zhì)量。

（四）加快了國際趨同進(jìn)程

2008年，IASB了《對子公司、共同控制或聯(lián)營投資的成本》，刪除了成本法，且簡化了首次采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則時對長期股權(quán)投資的會計處理。而我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號》出臺以后，雖然并沒有與國際要求完全同步，并未刪除成本法，但是在一定程度上減輕了我國企業(yè)首次采用新會計準(zhǔn)則的負(fù)擔(dān)，減少了新舊準(zhǔn)則之間的矛盾沖突，從而使我國會計準(zhǔn)則在未來發(fā)展當(dāng)中，不斷的趨同于國際慣例。

二、新準(zhǔn)則長期股權(quán)投資核算分析

（一）集團(tuán)公司A長期股權(quán)投資核算實(shí)例分析

以筆者所在的集團(tuán)公司A為例，該公司共計投資有五家子公司、一家參股公司，現(xiàn)就其參股公司長期股權(quán)投資核算問題做如下分析：

A公司在2010年1月1日以3000萬元購入B公司持有的C公司的45%的股權(quán)，且在購入前C公司是B公司的全資子公司，購買日該公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為7000萬元，在該年度C公司實(shí)現(xiàn)凈利潤為1600萬元，且其他項目如下表所示：

利用新準(zhǔn)則進(jìn)行長期股權(quán)核算，可知，A公司2010年應(yīng)確認(rèn)的投資收益為：

產(chǎn)品項下的賬面價值和公允價值的差額應(yīng)調(diào)減利潤為400萬元（1000萬元-600萬元），A公司取得投資后剩余使用年限中，設(shè)備為6年，無形資產(chǎn)為8年，則設(shè)備項下公允價值與賬面價值應(yīng)調(diào)整的增加折扣額為2400/6-（2800-1140）/6=123萬元，無形資產(chǎn)項下兩者的攤銷額為1140/8-850-（850-180）/8=58.75萬元，通過上述調(diào)整以后，凈利潤為1018.25萬元（1600-400-123-58.75），且A公司享有的份額為458.21萬元（1018.25*45%）。到了2011年， C公司凈虧損9000萬元，則該公司調(diào)整后凈虧損為-9000-123-40= -9163萬元且A公司需要承擔(dān)的虧損部分為4123.35萬元（9163*45%），由于虧損總額已經(jīng)超過A公司長期股權(quán)投資的賬面價值，因此，需要確認(rèn)減記至0的虧損為限。

（二）集團(tuán)公司A長期股權(quán)投資核算缺陷

1、公允價值

在新準(zhǔn)則頒布以后，我國開始正式引入了國際上通行的一個計量理念——“公允價值”，這一計量屬性在許多國家都已經(jīng)開始大量使用，而且隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展完善，“公允價值”的應(yīng)用已經(jīng)成為了一個必然的發(fā)展趨勢。然而，“公允價值”的使用也給當(dāng)前會計從業(yè)人員以及審計人員提出了更高的職業(yè)技能要求，加之，目前我國產(chǎn)權(quán)市場、生產(chǎn)資料市場等都處于發(fā)展階段，“公允價值”能否發(fā)揮其應(yīng)有的作用，是否具有公允性還不能定性。如果公允價值的公允性出現(xiàn)問題，則會對會計報表的真實(shí)性產(chǎn)生影響。就A公司而言，該公司由于子公司及參股公司較多，關(guān)聯(lián)交易也較多，從而導(dǎo)致公允價值的公允性受到影響。

2、關(guān)聯(lián)方之間可能會出現(xiàn)粉飾報表的現(xiàn)象出現(xiàn)

理論上來講，企業(yè)利用關(guān)聯(lián)方交易可以大幅的減少購買成本和銷售費(fèi)用，然而，就實(shí)際來看，部分企業(yè)利用關(guān)聯(lián)方交易的主要目的是為了進(jìn)行盈余管理，以粉飾公司業(yè)績或侵占小股東的權(quán)益。就A公司的盈余管理方式來看，其主要使用兩種方式：第一，子公司、控股公司與總公司之間利用高低價的手段相互之間輸送經(jīng)濟(jì)利益；第二，子公司、控股公司與總公司之間相遇提供擔(dān)保來融通資金，以轉(zhuǎn)嫁債務(wù)風(fēng)險。而且，A公司是上市公司，其會計信息需要對外披露，企業(yè)使用關(guān)聯(lián)交易給信息使用者帶來了極大的誤導(dǎo)。

3、關(guān)聯(lián)交易披露透明度低

由于A公司是一家上市公司，其需要每年定期向公眾披露會計信息，但是就其披露現(xiàn)狀來看，該公司關(guān)聯(lián)交易披露透明度較低，披露信息質(zhì)量不高。具體來說：第一，披露信息不完整。在實(shí)際披露過程中，A公司會針對自身形式故意隱瞞某些關(guān)聯(lián)交易，或沒有披露存在控制關(guān)系的關(guān)聯(lián)方的注冊資金及變化、持股比例等；第二，披露語言表述含糊其辭。尤其是對于交易內(nèi)容等重要信息避而不談，從而使信息使用者根本無法真正了解企業(yè)的真實(shí)運(yùn)營情況，也無法確認(rèn)A公司與其子公司和參股公司之間的關(guān)聯(lián)交易是否會對總公司經(jīng)營成果和財務(wù)狀況造成影響，或造成怎樣程度的影響。

4、核算方式較混亂

在采用新準(zhǔn)則過程中，A公司在確認(rèn)投資收益時合并報表和個別方法在方法上有很大的差別。例如，該公司在合并報表按權(quán)益法核算子公司投資收益，而在個別報表中按成本法核算子公司投資收益，導(dǎo)致分配紅利時要用母公司個別報表，而在反映集團(tuán)經(jīng)營成果時以需要以合并報表反映。這種核算方式的使用，使得A公司在信息使用過程中，數(shù)據(jù)無法完全統(tǒng)一，甚至造成重大的信息誤差，從而影響企業(yè)的經(jīng)營與管理。

（三）改進(jìn)策略及注意事項

1、在企業(yè)內(nèi)部建立公允價值內(nèi)部規(guī)范流程

會計準(zhǔn)則的推行是針對整個市場大趨勢的，在對于個別企業(yè)來說，輻射范圍可能會出現(xiàn)問題。因此，A企業(yè)在進(jìn)行會計核算處理過程中，需要針對公允價值做出內(nèi)部規(guī)范和調(diào)整，并反復(fù)實(shí)踐調(diào)整的合理性，將其確定成為公司內(nèi)部會計制度流程。在規(guī)范過程中，企業(yè)首先要明確公允價值的方法依據(jù)，做好公允價值確定過程的記錄，以使有據(jù)可依。而且，要聘請行業(yè)資質(zhì)較高的中介機(jī)構(gòu)對被投資對象進(jìn)行審計和評估，審計結(jié)果確定以后也需要有專門的部門進(jìn)行跟進(jìn)，對結(jié)果進(jìn)行審查，待審查通過以后報公司相關(guān)部門進(jìn)行批示，然后才能進(jìn)行會計處理。

2、完善關(guān)聯(lián)交易披露的會計準(zhǔn)則

通過上述問題可知，目前我國會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，可能會導(dǎo)致關(guān)聯(lián)方粉飾報表的現(xiàn)象出現(xiàn)。對此，筆者認(rèn)為，我國有關(guān)部門需要針對關(guān)聯(lián)易增加內(nèi)容的披露范圍，而且要明確關(guān)聯(lián)交易的定價策略。

3、加強(qiáng)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)管力度

投資者及其他信息使用者對上市公司運(yùn)營情況的了解大多是通過公司定期的信息披露。因此，信息質(zhì)量十分重要。對于A公司而言，除了自身加強(qiáng)約束力以外，最重要的就是要加強(qiáng)外部監(jiān)管力度。具體來說，第一，應(yīng)加強(qiáng)證券監(jiān)管部門的監(jiān)督管理力度，最好能夠借鑒國際通行做法，制定相應(yīng)的監(jiān)管政策以及獎懲機(jī)制，以保護(hù)中小投資者的利益；第二，相關(guān)部門要對A公司的信息披露內(nèi)容進(jìn)行監(jiān)督與核實(shí)，并要督促A公司聘請獨(dú)立的財務(wù)顧問，從而確保A公司經(jīng)營的合法性、合理性。

三、總結(jié)

新準(zhǔn)則的頒布標(biāo)志了我國企業(yè)會計核算開始逐步與國際會計慣例接軌，總而言之，新準(zhǔn)則下的長期股權(quán)投資核算反映了經(jīng)濟(jì)交易或事項的本質(zhì)，簡化了長期股權(quán)投資的核算工作，提高及保證了會計信息質(zhì)量，加快了國際趨同進(jìn)程。但是需要注意，目前我國長期股權(quán)投資核算方式依然存在一些弊端，需要不斷的予以修正和改進(jìn)。

參考文獻(xiàn)：

[1]楊雙全. 關(guān)于新準(zhǔn)則長期股權(quán)投資核算的思考[J]. 市場周刊（理論研究），2013（1）.

[2]范姝. 我國長期股權(quán)投資核算變化對企業(yè)的財務(wù)影響[D].首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)，2012.

篇(4)

關(guān)鍵詞：長期股權(quán)投資；新會計準(zhǔn)則

一、新會計準(zhǔn)則長期股權(quán)投資核算概述

長期股權(quán)投資是指通過投資取得被投資單位的股份。企業(yè)對其他單位的股權(quán)投資，通常是為長期持有，以及通過股權(quán)投資達(dá)到控制被投資單位，或?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響，或為了與被投資單位建立密切關(guān)系，以分散經(jīng)營風(fēng)險。新會計準(zhǔn)則按照投資企業(yè)對被投資企業(yè)的影響程度，將投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系分為四類：控制、共同控制、重大影響、不具有共同控制或重大影響。由于長期股權(quán)投資在活躍市場中沒有報價，因而不能可靠計量長期股權(quán)投資的公允價值。按照影響程度的不同，新準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資核算方法分為兩類：成本法和權(quán)益法。當(dāng)投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施控制或投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量時，以上情況的長期股權(quán)投資核算應(yīng)該采用成本法。采用成本法核算，長期股權(quán)投資應(yīng)按照初始投資成本計價，除了投資企業(yè)追加投資或收回投資等情形外，長期股權(quán)投資的賬面價值一般不予變更。權(quán)益法適用于投資企業(yè)對被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響，且在活躍市場中有報價、公允價值能可靠計量的長期股權(quán)投資的核算。權(quán)益法強(qiáng)調(diào)投資企業(yè)的長期股權(quán)投資的賬面價值應(yīng)該與應(yīng)享有的被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額保持一致，因此投資企業(yè)需要根據(jù)實(shí)際情況適時調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。

二、新會計準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資會計核算規(guī)定的優(yōu)點(diǎn)

（一）充分體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式原則

新會計準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資的核算更加注重實(shí)質(zhì)重于形式原則，提高了會計信息的相關(guān)性。長期股權(quán)投資核算的成本法中投資企業(yè)與被投資企業(yè)是兩個法人實(shí)體，都符合法律上企業(yè)法人概念的要求，只有當(dāng)被投資企業(yè)實(shí)質(zhì)分派利潤或現(xiàn)金股利時才會體現(xiàn)投資人的股東地位和權(quán)力，被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損不會直接影響投資企業(yè)的利潤或虧損。而權(quán)益法核算中的投資收益真正反映了投資企業(yè)真實(shí)的投資利益，隨時調(diào)整的長期股權(quán)投資賬面價值也體現(xiàn)了投資企業(yè)實(shí)際所擁有的權(quán)利。同時，新準(zhǔn)則不是簡單的以投資份額的一定比例作為劃分采用成本法還是權(quán)益法的標(biāo)準(zhǔn)，而更多的考慮投資企業(yè)對被投資企業(yè)實(shí)際權(quán)力的大小，公允價值的再次引入更能反映企業(yè)間的真實(shí)關(guān)系，這些都充分體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式的會計原則。

（二）細(xì)化了相關(guān)科目的規(guī)范對象

新會計準(zhǔn)則對原會計準(zhǔn)則進(jìn)行了完善和規(guī)范，解決了原有準(zhǔn)則中存在的問題，實(shí)現(xiàn)了與國際準(zhǔn)則的接軌與趨同。為了真實(shí)反映我國資本市場的發(fā)展，新會計準(zhǔn)則中引入了金融工具的概念，并針對金融工具的不同進(jìn)行了細(xì)化，分別制定相應(yīng)的規(guī)則進(jìn)行規(guī)范。對企業(yè)持有的各種長期債券投資定義為“持有至到期投資”，對企業(yè)為了套期保值或短期資產(chǎn)增值而用現(xiàn)金購買且在短期內(nèi)出售一定的金融資產(chǎn)，新準(zhǔn)則將其定義為“交易性金融資產(chǎn)”和“可供出售金融資產(chǎn)”，而對企業(yè)為了控股或其他目的而持有的其他企業(yè)較大比例的股票定義為“長期股權(quán)投資”。根據(jù)企業(yè)持有的目的形式細(xì)化金融工具的目的就是更好的規(guī)范企業(yè)的會計核算工作，目前長期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)范的對象主要包括投資企業(yè)持有權(quán)益性投資，明確的規(guī)范對象有利于企業(yè)會計核算信息更具可比性和實(shí)用性。

（三）提高了長期股權(quán)投資核算的簡便性

新會計準(zhǔn)則有關(guān)長期股權(quán)投資核算的規(guī)定大大降低了會計核算的復(fù)雜性，減少了核算錯誤的發(fā)生，提高會計人員工作的效率。首先，當(dāng)投資企業(yè)追加投資使得持股比例增加，或由于其他原因使長期股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法時，投資企業(yè)可以采用未來適用法，而不用進(jìn)行復(fù)雜的追溯調(diào)整，降低了核算方法變更難度。其次，在新會計準(zhǔn)則的規(guī)定中，取消了“股權(quán)投資差額”這一明細(xì)科目。在權(quán)益法下，如果初始實(shí)際投資成本大于應(yīng)享有被投資企業(yè)所有者權(quán)益中可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額，不需要調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；反之如果小于應(yīng)享有被投資企業(yè)所有者權(quán)益中可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額，需要調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本，并將調(diào)整額計入當(dāng)期損益。“股權(quán)投資差額”明細(xì)科目的取消大大簡化了權(quán)益法核算，避免了以后股權(quán)投資差額的攤銷和分配。

（四）提高和保證了會計信息的質(zhì)量

制定新會計準(zhǔn)則的根本目標(biāo)就是不斷提高會計信息質(zhì)量，這也是衡量新會計準(zhǔn)則是否成功重要標(biāo)準(zhǔn)。新準(zhǔn)則關(guān)于長期股權(quán)投資的規(guī)定在科目設(shè)置和核算方法選擇以及減值資產(chǎn)處理上都保證了會計信息的可靠性和相關(guān)性。按照新規(guī)則的規(guī)定，對長期股權(quán)投資的會計核算不再確認(rèn)投資差額，同時也取消了攤銷股權(quán)投資差額的規(guī)定，從而使企業(yè)無法再依靠股權(quán)投資差額來進(jìn)行利潤調(diào)節(jié)，不能通過攤銷股權(quán)投資差額而相應(yīng)增加利潤。同時，對于長期股權(quán)投資減值損失，新準(zhǔn)則規(guī)定一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計年度不得轉(zhuǎn)回。一些企業(yè)經(jīng)常在虧損年度轉(zhuǎn)前期所計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，從而減少當(dāng)期費(fèi)用，增加當(dāng)期利潤；而在盈利年度大幅計提減值準(zhǔn)備，進(jìn)行反向操作，增加當(dāng)期費(fèi)用，以降低當(dāng)期利潤，為以后年份調(diào)節(jié)利潤創(chuàng)造機(jī)會。因此，這項新規(guī)定就遏制了利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余操縱的不法行為，保證了企業(yè)會計信息的真實(shí)性。

三、新會計準(zhǔn)則長期股權(quán)投資會計核算的弊端

（一）過分重視清算性股利背離了重要性原則

在新會計準(zhǔn)則中，成本法適用于投資企業(yè)不能控制也無法對被投資企業(yè)產(chǎn)生重大影響的情況，也就是說投資企業(yè)處于中小股東的地位。投資企業(yè)在利用成本法核算時，如果被投資企業(yè)接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額超過了投資企業(yè)應(yīng)得的利潤或現(xiàn)金股利，這一部分要作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。也就是說，投資企業(yè)在投資年份進(jìn)行長期股權(quán)核算時，需要計算清算性股利，以明確應(yīng)計入投資收益的股利數(shù)額和應(yīng)沖減初始投資成本的股利數(shù)額。但是，清算性股利只發(fā)生在投資年份，而且是在投資年份的特殊股利發(fā)放日，多數(shù)情況下是正常股利的發(fā)放。因此，采用成本法核算的中小股東企業(yè)不必去過多考慮清算性股利的數(shù)額，現(xiàn)行準(zhǔn)則的計算公式把簡單問題復(fù)雜化，不但增加了核算成本，還違背了會計核算的重要性原則。對于采用成本法的中小股東，為了簡化股利的計算，會計準(zhǔn)則可以另辟蹊徑，在投資年度可以僅對數(shù)額較大的股利發(fā)放進(jìn)行核算，而對于數(shù)值較小的核算可以忽略，直接計人當(dāng)期收益，在不影響會計信息質(zhì)量的條件下簡化會計核算。

（二）核算方法的選擇過于注重表決權(quán)比率

在新會計準(zhǔn)則中，核算方法取決于投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系，而企業(yè)之間關(guān)系的確定又取決于投資企業(yè)所擁有的投票表決權(quán)。其中擁有被投資企業(yè)20%-50%的投票表決權(quán)代表的是重大影響而缺乏控制的能力，擁有被投資企業(yè)50%以上的投票表決權(quán)代表的是具有控制的能力。但在實(shí)際企業(yè)控制權(quán)中，一家企業(yè)即使沒有達(dá)到另一家企業(yè)的超過50%的投票表決權(quán)，但在實(shí)際上具有實(shí)際控制權(quán)，依然可以認(rèn)為控制該企業(yè)。一方面，如果被投資企業(yè)股權(quán)分散，且投資企業(yè)所持有擁有表決權(quán)的股票份額大大高于其他單個股東所持份額，那么，該投資企業(yè)實(shí)際上就已經(jīng)掌握了企業(yè)控制權(quán)；另一方面，投資企業(yè)之間以及投資企業(yè)與被投資企業(yè)之間往往存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，因此企業(yè)之間可以通過債務(wù)契約安排、長期的購銷合同、董事會成員之間的協(xié)議等方式，來限制某個企業(yè)在沒有其他企業(yè)許可的情況下采取行動的能力，即利用契約達(dá)成一定的企業(yè)同盟，從而控制被投資企業(yè)。因為往往通過私下的契約來控制企業(yè)，有實(shí)質(zhì)控制能力的企業(yè)就可以利用低于50%的股票所有權(quán)來否認(rèn)控制權(quán)的存在，從而選擇較有利的核算方法。

四、結(jié)束語

綜上所述，文章首先探討了長期股權(quán)投資核算的基本觀念，接著分析新會計準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資核算的優(yōu)點(diǎn)，最后探討了新會計準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資核算的不足。新會計準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資核算改變了長期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法的適用范圍、修訂了股權(quán)投資差額的處理方法、改變了長期股權(quán)投資價值減值的處理方法，進(jìn)而對集團(tuán)公司的會計處理、財務(wù)報表產(chǎn)生了一定的影響。在現(xiàn)實(shí)生活中，相信隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和市場經(jīng)濟(jì)制度的健全，隨著法律監(jiān)督能力不斷增強(qiáng)，長期股權(quán)投資核算會越來越完善。

參考文獻(xiàn)：

1、雷莉萍.長期股權(quán)投資及控股合并有關(guān)問題思考[J].財會月刊,2007(2).

2、劉東曉.控股合并中長期股權(quán)投資調(diào)整與抵消例解[J].財會通訊,2008(4).

3、劉秀蘭.新準(zhǔn)則下具有控制關(guān)系的長期股權(quán)投資核算方法的變化及影響[J].西南民族大學(xué)學(xué)報，2009(4).

4、鄭海元.新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資會計核算內(nèi)容的新變化[J].長沙鐵道學(xué)院學(xué)報,2009(23).

5、胡梅.新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資成本法核算的主要變化[J].財會探析,2008(12).

篇(5)

關(guān)鍵詞 成本法 收益法 長期股權(quán)投資 應(yīng)用

一、長期股權(quán)投資初始成本確認(rèn)

企業(yè)的長期股權(quán)投資在確認(rèn)初始投資成本時，除了合并形成以外都按以下幾種方式確認(rèn)。

（1）長期股權(quán)投資通過發(fā)行權(quán)益性證券取得的，初始投資成本為證券的公允價值。

（2）支付現(xiàn)金取得的，初始投資成本為實(shí)際支付的購買價款，包括直接費(fèi)用、稅金和其他支出。

（3）投資者投入的，除約定價格不公允的情況外，初始投資成本都為合約約定的價值。

（4）通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的和債務(wù)重組取得的，應(yīng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組的規(guī)定來確定。

二、長期股權(quán)投資中成本法的應(yīng)用

1.定義及適用范圍。長期股權(quán)投資以初始成本計量后，在收到利潤或現(xiàn)金股利后確認(rèn)收益的方法即為成本法。

按照有關(guān)規(guī)定，長期股權(quán)投資中發(fā)生以下情況時可以使用成本法：（1）企業(yè)合并中，投資企業(yè)可以對被投資企業(yè)進(jìn)行控制。通常表現(xiàn)為投資企業(yè)擁有被投資企業(yè)表決權(quán)資本在50%以上或通過協(xié)議等對其經(jīng)營決策擁有控制權(quán)。（2）非企業(yè)合并中，投資企業(yè)對被投資企業(yè)不具有重大影響或共同控制，在活躍市場中公允價值無法可靠計量，沒有報價。共同控制即擁有被投資企業(yè)表決權(quán)資本在20%以上，投資企業(yè)與被投資企業(yè)合作經(jīng)營，擁有一票否決權(quán)。而當(dāng)兩個企業(yè)之間聯(lián)合經(jīng)營，投資企業(yè)在技術(shù)、經(jīng)營決策等方面對被投資企業(yè)有影響時即為重大影響。

2.成本法的核算方法及核算程序。（1）核算方法。當(dāng)長期股權(quán)投資采用成本法時應(yīng)按照初始投資成本計算，追加或收回成本時要調(diào)整成本，被投資企業(yè)分派的現(xiàn)金股利或利潤確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過被投資企業(yè)累計凈利潤分配的作為初始投資成本的收回。這種方法下投資被動獲取投資收益，不能對被投資單位產(chǎn)生主動影響。（2）核算程序。采用成本法核算長期股權(quán)投資時，一般要遵循以下程序：初始或追加投資時，一般以其初始投資成本作為賬面價值；投資企業(yè)應(yīng)按享有的被投資企業(yè)分派的現(xiàn)金股利或利潤確認(rèn)為投資收益。投資年度以后的利潤或現(xiàn)金股利，若到本年末累積利潤大于等于被投資單位至上年末的累積凈損益，則可以依據(jù)會計制度按公式計算并進(jìn)行會計處理，反之則應(yīng)先計算應(yīng)收股利，并將以前的現(xiàn)金股利確認(rèn)為投資收益，同時沖減初始成本的金額轉(zhuǎn)回。

3.成本法的理論依據(jù)和改進(jìn)。 （1）理論依據(jù)。成本法的理論依據(jù)是長期股權(quán)投資以取得時的成本入賬，不隨所有者權(quán)益增減而調(diào)整，賬面價值保持不變，除追加、收回或減少投資外，都以入賬成本反映長期股權(quán)投資。因此無論企業(yè)盈虧，都只在收到現(xiàn)金股利和利潤時才借記銀行存款，貸記投資收益，核算方法相對較為簡單。在利潤分派前投資企業(yè)沒有分派利潤的權(quán)利，兩個企業(yè)相對獨(dú)立。因此成本法適用于投資企業(yè)不控制被投資企業(yè)且對其沒有重大影響時。（2）成本法的改進(jìn)。在運(yùn)用成本法進(jìn)行會計核算時，可以通過投資成本沖減及轉(zhuǎn)回臺賬的方式來改進(jìn)成本法，在計算時不在重新累計計算以前的凈損益和分配股利，直接根據(jù)當(dāng)年分派的利潤和上年凈損益，結(jié)合投資成本沖減及轉(zhuǎn)回臺賬中金額計算投資收益和成本變動，這樣不僅可以節(jié)省時間精力，也降低了差錯率，達(dá)到了簡化的效果。

三、長期股權(quán)投資中權(quán)益法的應(yīng)用

1.權(quán)益法的定義及適用范圍。投資以初始投資成本計量后，投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資企業(yè)權(quán)益份額變動情況調(diào)整投資賬面價值的方法即為權(quán)益法。

按照有關(guān)規(guī)定，發(fā)生長期股權(quán)投資時，若投資企業(yè)對被投資企業(yè)有共同控制或重大影響，可以采用權(quán)益法，即對合營或聯(lián)營企業(yè)投資。

2.權(quán)益法的核算方法和優(yōu)點(diǎn)。（1）核算方法。長期股權(quán)投資的初始投資成本小于被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，借記“長期股權(quán)投資”，貸記“營業(yè)外收入”。同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。反之則不調(diào)整初始投資成本。（2）優(yōu)點(diǎn)。采用權(quán)益法的長期股權(quán)投資符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的理論要求，是可行和有意義的。它不考慮股利是否收到，而是根據(jù)被投資其實(shí)是否有損益發(fā)生來確定投資企業(yè)的權(quán)益。權(quán)益法對投資企業(yè)和被投資企業(yè)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)關(guān)系的強(qiáng)調(diào)也減少了利用分配調(diào)整利潤的行為。

3.存在的問題。分析權(quán)益法的核算方法會發(fā)現(xiàn)，權(quán)益法在初始計量時會出現(xiàn)以下問題：（1）若上市公司以市價評估凈資產(chǎn)公允價值，享受的差額不應(yīng)被重復(fù)確認(rèn)為商譽(yù)或不符合條件的資產(chǎn)價值，而應(yīng)作為營業(yè)外支出。（2）如果對被投資方資產(chǎn)逐項評估確認(rèn)公允價值，差額不一定是轉(zhuǎn)讓收益，也可能時負(fù)商譽(yù)或未入賬的負(fù)債。在后續(xù)計量過程中也可能會出現(xiàn)投資企業(yè)確認(rèn)的投資收益與現(xiàn)金流入不符或其他所有者權(quán)益變動的問題。

四、成本法與權(quán)益法的比較

1.成本法與權(quán)益法的聯(lián)系。（1）股票股利處理方法相同。被投資企業(yè)分配股票股利后，投資企業(yè)無論采用成本法還是權(quán)益法都不做賬務(wù)處理，只是在除權(quán)日注明股數(shù)變化。（2）資產(chǎn)減值計提方式相同。如果長期股權(quán)投資發(fā)生減值現(xiàn)象，在核算確定賬面價值后要按規(guī)定計提減值準(zhǔn)備。對子公司、合營公司以及被投資單位無控制及重大影響、公允價值無法可靠計量的投資都要按相應(yīng)的會計準(zhǔn)則規(guī)定確定可回收資金，計提減值準(zhǔn)備。無論采用哪種方法，減值準(zhǔn)備確定后都不能再轉(zhuǎn)回。（3）兩者之間可以轉(zhuǎn)化。投資企業(yè)擁有被投資企業(yè)的股權(quán)比例決定了使用成本法還是收益法進(jìn)行核算，在日常生產(chǎn)經(jīng)營活動中，當(dāng)持股比例發(fā)生變化時，長期股權(quán)投資的核算方法也可能發(fā)生轉(zhuǎn)換。

2.成本法與權(quán)益法的區(qū)別。（1）定義和核算范圍不通。由前文分析可知，成本法以取得股權(quán)時的成本計價，權(quán)益法以初始投資成本計量，將被投資企業(yè)與投資企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動視為一體，二者的定義有著根本區(qū)別，在進(jìn)行核算時的適用范圍也顯著不同。（2）初始投資確定不同在運(yùn)用成本法時，長期股權(quán)投資采用支付現(xiàn)金時以實(shí)際支付金額作為初始成本，所發(fā)生的直接費(fèi)用、稅金也計入投資成本。運(yùn)用權(quán)益法時，若出生成本大于應(yīng)享有的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值，差額部分是長期股權(quán)投資的成本。反之則差額部分被看做當(dāng)期收益，并對長期股權(quán)投資成本做出調(diào)整。

五、長期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法的相互轉(zhuǎn)換

1.權(quán)益法向成本法轉(zhuǎn)變。如果在經(jīng)營過程中，被投資單位增發(fā)股份時投資單位沒有追加購買，或者投資單位轉(zhuǎn)讓投資，就會導(dǎo)致其在被投資單位權(quán)益資本中所占的比例降低，如果這一比例低于20%，它對被投資企業(yè)就不具有重大影響，或者因為其他一些原因使二者之間不再具有控制、共同控制和重大影響，權(quán)益法不再適用，應(yīng)該轉(zhuǎn)化為成本法。以投資的賬面價值作為投資成本，已計入賬面價值的利潤和現(xiàn)金股利作為投資成本收回。

篇(6)

【關(guān)鍵詞】長期股權(quán)投資新會計準(zhǔn)則股權(quán)投資核算利弊

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制的建立和完善,企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動日趨多元化。一方面,企業(yè)組織人力,投入原材料來生產(chǎn)加工產(chǎn)品,在市場上銷售以獲取利潤;另一方面,為了拓寬生產(chǎn)經(jīng)營渠道、提高獲利能力,還通過投資、收購、兼并、重組等方式來擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模,實(shí)現(xiàn)資本增值。由于受到企業(yè)資金規(guī)模及運(yùn)作方式的制約,我國企業(yè)往往向被投資單位投放資金,即利用投資來獲得收益或?qū)崿F(xiàn)資本增值。按管理層的持有意圖來劃分,投資可以分為交易性投資、持有至到期投資以及長期股權(quán)投資等,本文主要探討的是在新會計準(zhǔn)則下,長期股權(quán)投資核算規(guī)則的優(yōu)劣。

一、新會計準(zhǔn)則長期股權(quán)投資核算概述

長期股權(quán)投資是指通過投資取得被投資企業(yè)股權(quán)且不準(zhǔn)備隨時出售的投資,其主要目的是為了長遠(yuǎn)利益而影響、控制其他在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)上相關(guān)聯(lián)的企業(yè)。新會計準(zhǔn)則按照投資企業(yè)對被投資企業(yè)的影響程度,將投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系分為四類:控制、共同控制、重大影響、不具有共同控制或重大影響。但是在活躍市場中沒有報價,因而不能可靠計量公允價值的長期股權(quán)投資。按照影響程度的不同,新準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資核算方法分為兩類:成本法和權(quán)益法。當(dāng)投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施控制或投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響,并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量時,以上情況的長期股權(quán)投資核算應(yīng)該采用成本法。采用成本法核算,長期股權(quán)投資應(yīng)按照初始投資成本計價,除了投資企業(yè)追加投資或收回投資等情形外,長期股權(quán)投資的賬面價值一般不予變更。權(quán)益法適用于投資企業(yè)對被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響,且在活躍市場中有報價、公允價值能可靠計量的長期股權(quán)投資的核算。權(quán)益法強(qiáng)調(diào)投資企業(yè)的長期股權(quán)投資的賬面價值應(yīng)該與應(yīng)享有的被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額保持一致,因此投資企業(yè)需要根據(jù)實(shí)際情況適時調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。

二、新會計準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資會計核算規(guī)定的優(yōu)點(diǎn)

1、充分體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式原則

新會計準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資的核算更加注重實(shí)質(zhì)重于形式原則,提高了會計信息的相關(guān)性。長期股權(quán)投資核算的成本法中投資企業(yè)法人符合法律上企業(yè)法人概念的要求,與被投資企業(yè)是兩個法人實(shí)體,只有當(dāng)被投資企業(yè)實(shí)質(zhì)分派利潤或現(xiàn)金股利時才會體現(xiàn)投資人的股東地位和權(quán)力,被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損不會直接影響投資企業(yè)的利潤或虧損。而權(quán)益法核算中的投資收益真正反映了投資企業(yè)真實(shí)的投資利益,隨時調(diào)整的長期股權(quán)投資賬面價值也體現(xiàn)了投資企業(yè)實(shí)際所擁有的權(quán)利。同時,新準(zhǔn)則不是簡單的以投資份額的一定比例作為劃分采用成本法還是權(quán)益法的標(biāo)準(zhǔn),而更多的考慮投資企業(yè)對被投資企業(yè)實(shí)際權(quán)力的大小,公允價值的再次引入更能反映企業(yè)間的真實(shí)關(guān)系,這些都充分體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式的會計原則。

2、細(xì)化了相關(guān)科目的規(guī)范對象

新會計準(zhǔn)則是對原有會計準(zhǔn)則的規(guī)范和完善,著重解決原有準(zhǔn)則存在的問題和漏洞,努力與現(xiàn)行國際準(zhǔn)則接軌。為了真實(shí)反映我國資本市場的發(fā)展,在新準(zhǔn)則中,引入了金融工具的概念,并對不同的金融工具進(jìn)行了細(xì)化,分別制定相應(yīng)的規(guī)則進(jìn)行規(guī)范。對于企業(yè)為了套期保值或短期資產(chǎn)增值而用現(xiàn)金購買且在短期內(nèi)出售一定的金融資產(chǎn),新準(zhǔn)則將其定義為“交易性金融資產(chǎn)”和“可供出售金融資產(chǎn)”,而對企業(yè)持有的長期債券投資定義為“持有至到期投資”,對企業(yè)為了控股或其他目的而持有的其他企業(yè)較大比例的股票定義為“長期股權(quán)投資”。根據(jù)企業(yè)持有的目的和形式細(xì)化金融工具的目的就是更好的規(guī)范企業(yè)的會計核算工作,目前長期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)范的對象主要包括投資企業(yè)持有的權(quán)益性投資,明確的規(guī)范對象有利于企業(yè)會計核算信息更具可比性和實(shí)用性。

3、提高了長期股權(quán)投資核算的簡便性

新會計準(zhǔn)則有關(guān)長期股權(quán)投資核算的規(guī)定大大降低了會計核算的復(fù)雜性,在提高會計人員工作效率的同時,減少了核算錯誤的發(fā)生。首先,當(dāng)投資企業(yè)追加投資使得持股比例增加,或由于其他原因使長期股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法時,投資企業(yè)可以采用未來適用法,而不用進(jìn)行復(fù)雜的追溯調(diào)整,降低了核算方法變更難度。其次,在新會計準(zhǔn)則的規(guī)定中,取消了“股權(quán)投資差額”這一明細(xì)科目。在權(quán)益法下,如果初始實(shí)際投資成本大于應(yīng)享有被投資企業(yè)所有者權(quán)益中可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額,不需要調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本;反之,如果小于應(yīng)享有被投資企業(yè)所有者權(quán)益中可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額,需要調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本,并將調(diào)整額計入當(dāng)期損益。“股權(quán)投資差額”明細(xì)科目的取消大大簡化了權(quán)益法核算,避免了以后股權(quán)投資差額的攤銷和分配。

4、提高和保證了會計信息的質(zhì)量

制定新會計準(zhǔn)則的根本目標(biāo)就是不斷提高會計信息質(zhì)量,這也是衡量新會計準(zhǔn)則是否成功重要標(biāo)準(zhǔn)。新準(zhǔn)則關(guān)于長期股權(quán)投資的規(guī)定在科目設(shè)置和核算方法選擇以及減值資產(chǎn)處理上都保證了會計信息的可靠性和相關(guān)性。按照新規(guī)則的規(guī)定,對長期股權(quán)投資的會計核算不再確認(rèn)投資差額,同時也取消了攤銷股權(quán)投資差額的規(guī)定,從而使企業(yè)無法再依靠股權(quán)投資差額來進(jìn)行利潤調(diào)節(jié),不能通過攤銷股權(quán)投資差額而相應(yīng)增加利潤。同時,對于長期股權(quán)投資減值損失,新準(zhǔn)則規(guī)定一經(jīng)確認(rèn),在以后會計年度不得轉(zhuǎn)回。一些企業(yè)經(jīng)常在虧損年度轉(zhuǎn)回前期所計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,從而減少當(dāng)期費(fèi)用,增加當(dāng)期利潤;而在盈利年度大幅計提減值準(zhǔn)備,進(jìn)行反向操作,增加當(dāng)期費(fèi)用,以降低當(dāng)期利潤,為以后年份調(diào)節(jié)利潤創(chuàng)造機(jī)會。因此,這項新規(guī)定就遏制了利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余操縱的不法行為,保證了企業(yè)會計信息的真實(shí)性。

三、新會計準(zhǔn)則長期股權(quán)投資會計核算的弊端

1、過分重視清算性股利背離了重要性原則

在新會計準(zhǔn)則中,成本法適用于投資企業(yè)不能控制也無法對被投資企業(yè)產(chǎn)生重大影響的情況,也就是說投資企業(yè)處于中小股東的地位。投資企業(yè)在利用成本法核算時,如果被投資企業(yè)接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額超過了投資企業(yè)應(yīng)得的利潤或現(xiàn)金股利,這一部分要作為初始投資成本的收回,沖減投資的賬面價值。也就是說,投資企業(yè)在投資年份進(jìn)行長期股權(quán)核算時,需要計算清算性股利,以明確應(yīng)計入投資收益的股利數(shù)額和應(yīng)沖減初始投資成本的股利數(shù)額。但是,清算性股利只發(fā)生在投資年份,而且是在投資年份的特殊股利發(fā)放日,多數(shù)情況下是正常股利的發(fā)放。因此,采用成本法核算的中小股東企業(yè)不必去過多考慮清算性股利的數(shù)額,現(xiàn)行準(zhǔn)則的計算公式把簡單問題復(fù)雜化,不但增加了核算成本,還違背了會計核算的重要性原則。對于采用成本法的中小股東,為了簡化股利的計算,會計準(zhǔn)則可以另辟蹊徑,在投資年度可以僅對數(shù)額較大的股利發(fā)放進(jìn)行核算,而對于數(shù)值較小的核算可以忽略,直接計入當(dāng)期收益,在不影響會計信息質(zhì)量的條件下簡化會計核算。

2、公允價值的引入給會計核算工作帶來挑戰(zhàn)

在新會計準(zhǔn)則中,對資產(chǎn)價值的核算再次引入公允價值計量屬性,這也是新準(zhǔn)則努力與國際通行準(zhǔn)則接軌的體現(xiàn)。公允價值計量屬性有其積極的一面,它有利于企業(yè)的資本保全與增值,符合會計配比原則的要求,能夠提高財務(wù)信息的相關(guān)性和可靠程度。但是,作為熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)亩_(dá)成的金額,公允價值的確定充滿了主觀性和隨意性。由于公允價值必須通過人的主觀判斷才能實(shí)現(xiàn),其本質(zhì)是一種由人來評價的效用價值,而不同個人對同一物體的效用評價是不同的,所以對公允價值難以形成統(tǒng)一、穩(wěn)定的評價尺度,這造成資本市場混亂以及在應(yīng)用中面臨困難。公允價值的運(yùn)用對會計人員和審計人員的素質(zhì)提出了更高的要求,增加了會計核算的難度。因此,必須加大對公允價值核算的監(jiān)管力度,制定具有較高實(shí)用性的公允價值形成機(jī)制,降低公允價值確定的主觀性和隨意性。

3、處理交叉持股時會產(chǎn)生資產(chǎn)泡沫

隨著我國資本市場深度和廣度的不斷提高,市場資本運(yùn)作越來越活躍,資本市場上相互持股的企業(yè)已經(jīng)占了相當(dāng)?shù)谋戎?因此相關(guān)的會計業(yè)務(wù)處理也越來越多。交叉持股分為:直接交叉持股,即兩個企業(yè)之間互相參股;非直接交叉持股,即兩個及兩個以上企業(yè)之間循環(huán)持股。交叉持股使得企業(yè)間的關(guān)系更為密切,相關(guān)性增強(qiáng)。但是,利用新會計準(zhǔn)則的權(quán)益法核算交叉企業(yè)長期股權(quán)投資時,重復(fù)計算利潤的程度非常嚴(yán)重,容易產(chǎn)生資產(chǎn)泡沫。當(dāng)其中一個公司經(jīng)營實(shí)現(xiàn)高額利潤時,交叉持股的其他公司就分享到部分利潤,使得財務(wù)指標(biāo)攀升,導(dǎo)致投資企業(yè)收益增加,而良好的投資收益又刺激被投資企業(yè)自身股價上漲,形成聯(lián)動性的上漲鏈條,催發(fā)股市泡沫。新會計準(zhǔn)則應(yīng)該對處理交叉持股企業(yè)業(yè)務(wù)的權(quán)益法進(jìn)行改進(jìn),可以制定單獨(dú)的財務(wù)指標(biāo)以反映交叉持股的企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)性,并要求相關(guān)企業(yè)在財務(wù)報表中予以披露,當(dāng)其中一個企業(yè)其他財務(wù)指標(biāo)攀升時,市場投資者可以根據(jù)該指標(biāo)觀察該企業(yè)業(yè)績是否真正來自實(shí)際經(jīng)營收益,從而隔絕泡沫上升通道,維持金融資產(chǎn)價格穩(wěn)定。

4、核算方法的選擇過于注重表決權(quán)比率

在新會計準(zhǔn)則選擇核算方法時,投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系起著關(guān)鍵作用,而企業(yè)之間關(guān)系的確定又取決于投資企業(yè)所擁有的投票表決權(quán)。其中,擁有被投資企業(yè)20%-50%的投票表決權(quán)代表的是重大影響而缺乏控制的能力。但在實(shí)際企業(yè)控制權(quán)中,一家企業(yè)即使沒有達(dá)到另一家企業(yè)的超過50%的投票表決權(quán),依然可以控制該企業(yè)。一方面,如果被投資企業(yè)股權(quán)分散,且投資企業(yè)所持有擁有表決權(quán)的股票份額大大高于其他單個股東所持份額,那么,該投資企業(yè)實(shí)際上就已經(jīng)掌握了企業(yè)控制權(quán);另一方面,投資企業(yè)之間以及投資企業(yè)與被投資企業(yè)之間往往存在關(guān)聯(lián)關(guān)系,因此企業(yè)之間可以通過債務(wù)契約安排、長期的購銷合同、董事會成員之間的協(xié)議等方式,來限制某個企業(yè)在沒有其他企業(yè)許可的情況下采取行動的能力,即利用契約達(dá)成一定的企業(yè)同盟,從而控制被投資企業(yè)。因為往往通過私下的契約來控制企業(yè),有實(shí)質(zhì)控制能力的企業(yè)就可以利用低于50%的股票所有權(quán)來否認(rèn)控制權(quán)的存在,從而選擇較有利的核算方法。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 應(yīng)永勝:長期股權(quán)投資權(quán)益法核算存在的問題及改進(jìn)[J].財會月刊,2008(12).

[2] 沈紅:長期股權(quán)投資相關(guān)問題探究[J].財會研究,2008(10).

[3] 蘇明:長期股權(quán)投資權(quán)益法核算問題及對策[J].財會通訊,2008(9).

篇(7)

關(guān)鍵詞:新CAS;長期股權(quán)投資劃分;趨同

中圖分類號:F83

文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A

文章編號:1672-3198(2010)13-0196-02

1 引言

2010年4月,我國正式頒布《中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》,旨在推動全球統(tǒng)一高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的制定、實(shí)現(xiàn)我國會計準(zhǔn)則與國際標(biāo)準(zhǔn)的持續(xù)趨同。路線圖表示,國際會計準(zhǔn)則理事會(IASB)已確認(rèn)了中國特殊情況和環(huán)境下的一些會計問題,其中就包括了同一控制下的企業(yè)合并。這涉及到作為投資方對長期股權(quán)投資進(jìn)行最初劃分的問題。從這一角度考慮,長期股權(quán)投資的劃分或者說相關(guān)準(zhǔn)則的專門制定,將直接影響企業(yè)財務(wù)信息的公告和比較。盡管在2006年頒布的我國新企業(yè)會計準(zhǔn)則(新CAS)中,長期股權(quán)投資的劃分得到了進(jìn)一步規(guī)范和完善。但由于改革倉促和時間有限,在2007年至2009年這三年的新準(zhǔn)則執(zhí)行期間,長期股權(quán)投資在實(shí)務(wù)中的劃分仍存在不少問題。

2 新CAS下長期股權(quán)投資劃分的改進(jìn)

2.1 我國長期股權(quán)投資劃分規(guī)范文件

為規(guī)范投資行為的會計信息披露,提高會計信息的有用性,推動證券市場的發(fā)展,我國財政部于1998年先后頒布了《股份有限公司會計制度――會計科目和會計報表》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則―投資》(即舊投資準(zhǔn)則),后又于2001年11月修訂了舊投資準(zhǔn)則。為順應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化和與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同之勢,財政部借鑒了國際準(zhǔn)則中有關(guān)投資準(zhǔn)則的會計處理規(guī)范,于2006年2月頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號――長期股權(quán)投資》(CAS2),并要求于2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行,隨后逐步推廣到所有大中型企業(yè)。

2.2 新CAS對長期股權(quán)投資劃分的改進(jìn)

可以說,在2006版新CAS中,變動最大并且對其他準(zhǔn)則產(chǎn)生重大影響的準(zhǔn)則,就有CAS2。CAS2作為對原準(zhǔn)則概念下的“投資”進(jìn)行全新分類結(jié)果的一個重要部分,將“長期”的“股權(quán)”投資行為從原準(zhǔn)則的“短期投資”和“長期投資(包括長期股權(quán)投資和長期債券投資)”中單獨(dú)劃分出來,以區(qū)別于新準(zhǔn)則下的“金融資產(chǎn)”等其他投資行為和投資項目,并以單一的準(zhǔn)則對之進(jìn)行規(guī)范。

這一單一準(zhǔn)則CAS2規(guī)定,在初始計量時要區(qū)分企業(yè)合并的類型,從而采取相應(yīng)的核算方法;并在投資持有的期間,根據(jù)投資企業(yè)對被投資企業(yè)的影響程度及是否存在活躍市場、公允價值能否可靠取得等條件,將企業(yè)分為四類:控制,共同控制,重大影響,無共同控制且無重大影響,并應(yīng)當(dāng)分別采用成本法及權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計量。

盡管新CAS體系并沒有對股權(quán)投資提出明確而具體的劃分,但從準(zhǔn)則對股權(quán)投資核算原則與要求上看,按照“投資的意圖和能力”,股權(quán)投資可劃分為以下幾類:

①投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的投資;

②投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的投資;

③投資企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響,并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資;

④交易性投資和指定為公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的投資;

⑤初始確認(rèn)時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn),以及不能被明確歸入其他各類投資的非衍生金融資產(chǎn)。

由此可見,考慮到投資企業(yè)管理層管理意圖與決策等因素,除第④外,其余四項均可包含于“長期股權(quán)投資”的范圍之內(nèi),而這些也是長期股權(quán)投資選擇核算方法的幾個子類別。

3 長期股權(quán)投資劃分的國際比較分析

3.1 與相關(guān)國際準(zhǔn)則劃分規(guī)定的比較

在國別會計準(zhǔn)則國際趨同大勢下,我國2006版新CAS體系在很大程度上借鑒了國際會計準(zhǔn)則(IAS)的處理方法。與長期股權(quán)投資準(zhǔn)則CAS2相對應(yīng)的,便是國際會計準(zhǔn)則中的IAS27《合并財務(wù)報表和單獨(dú)財務(wù)報表》、IAS28《對聯(lián)營企業(yè)的投資》和IAS31《合營中的權(quán)益》。但由于國情差異和我國資本市場的特殊情況,我國長期股權(quán)投資的會計處理規(guī)范與國際準(zhǔn)則仍存在差異。盡管從表面上看,差異是由長期股權(quán)投資核算方法的適用范圍來體現(xiàn)的,但事實(shí)上,對長期股權(quán)投資進(jìn)行劃分,或者說,對投資進(jìn)行合理的劃分,才是投資項目會計處理初始計量、后續(xù)核算、報表呈報的依據(jù)和前提,其對投資核算方法的采用具有決定性作用。

(1)單獨(dú)的“長期股權(quán)投資”準(zhǔn)則。

總觀國際準(zhǔn)則,并沒有對“長期股權(quán)投資”作出單獨(dú)且明確的規(guī)定,因此也就不存在基于投資方角度所考慮的多種長期股權(quán)投資的劃分。從這個角度來說,我國的CAS2比相應(yīng)的國際準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資的規(guī)定則顯得更具針對性和更為詳細(xì)。但這種劃分是否合理,或者說以單獨(dú)的“長期股權(quán)投資”角度去探討投資問題是否有益,還值得深入探究。

(2)初始取得時的投資劃分。

CAS2規(guī)定,在長期股權(quán)投資取得并按初始投資成本入賬時,要分為“企業(yè)合并”和“非企業(yè)合并”兩種情況。國際會計準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資初始計量也分為以下兩種情況:通過合并形成的和非合并形成取得的長期股權(quán)投資。可見從總體上考慮,CAS2與相關(guān)國際準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資的劃分是一致的。但CAS2針對企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資又依據(jù)企業(yè)合并的類型劃分為“同一控制”和“非同一控制”。而對“同一控制”企業(yè)合并的會計處理,正是目前我國準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則存在的少數(shù)差異之一。

(3)投資持有期間的投資劃分。

CAS2并沒有專門就長期股權(quán)投資的類型進(jìn)行劃分,而是根據(jù)后續(xù)計量的方法限定了方法適用的范圍。在投資持有的期間,根據(jù)投資企業(yè)對被投資企業(yè)的影響程度,可將企業(yè)分為四類:控制,共同控制,重大影響,無共同控制且無重大影響。其中,“對被投資單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資”和“對被投資單位不具有共同控制或重大影響且在活躍市場沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資”屬于成本法的適用范圍,“對被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資,即對合營企業(yè)及對聯(lián)營企業(yè)投資”屬于權(quán)益法的適用范圍。

國際準(zhǔn)則不存在單獨(dú)針對“長期股權(quán)投資”持有期間投資劃分的準(zhǔn)則,但分別就“合并”、“聯(lián)營”、“合營”等單個類別投資行為所造成結(jié)果的核算作出規(guī)定。在國際準(zhǔn)則中,只有IAS27對成本法的適用范圍作出規(guī)定。從總體上看,CAS2在成本法適用范圍上的規(guī)定與IAS27一致,即對采用成本法核算的投資類型持統(tǒng)一觀點(diǎn);但CAS2比IAS27在何時采用成本法、何時遵循金融工具準(zhǔn)則來處理投資分類的規(guī)定則顯得更為詳細(xì)。同時,IAS27所強(qiáng)調(diào)的“單獨(dú)財務(wù)報表”則明確了“長期股權(quán)投資”的投資方所處的角度和立場。而這一點(diǎn)在我國準(zhǔn)則中還沒有得到明確體現(xiàn)。

而IAS28和IAS31對權(quán)益法適用范圍作出的規(guī)范與CAS2也不盡相同。CAS2將合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)的投資劃入權(quán)益法適用范圍。IAS28和IAS31則在對合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)的基礎(chǔ)上限制了權(quán)益法適用的范圍,表示這兩條準(zhǔn)則均不適用于風(fēng)險資本組織、共同基金、信托公司和類似主體的投資。可見,國際準(zhǔn)則考慮到了特殊主體投資的情況,對權(quán)益法采用范圍企業(yè)的劃分作出了更為嚴(yán)格的限定,并以此與一般企業(yè)主體投資行為相區(qū)分。

(4)投資劃分的標(biāo)準(zhǔn)。

CAS2最顯著的特征便是在長期股權(quán)投資的劃分中強(qiáng)調(diào)了投資的“經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)”而非“法律形式”,不再將投資僅依據(jù)一定的比例數(shù)值進(jìn)行劃分,而是綜合采用“實(shí)質(zhì)控制法”與“持股比例”這兩種標(biāo)準(zhǔn),作為劃分成本法與權(quán)益法適用條件的判斷依據(jù)。這被認(rèn)為是與國際準(zhǔn)則相似。同時CAS2還要求在報表附注中對投資企業(yè)的持股比例和表決權(quán)比例、被投資單位向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到嚴(yán)格限制的情況等進(jìn)行披露。針對長期股權(quán)投資劃分的標(biāo)準(zhǔn)和評判要求的披露方面,由于國際準(zhǔn)則是有單獨(dú)的“合并”、“聯(lián)營”和“合營”準(zhǔn)則,因此相關(guān)規(guī)定更為詳細(xì)和具體。

3.2 相關(guān)報表呈報比較

為更好地體現(xiàn)我國CAS對長期股權(quán)投資的劃分以及相關(guān)國際準(zhǔn)則的劃分規(guī)定,本文選取了同時發(fā)行A股和H股的一家上市公司――中國石油化工股份有限公司(下文稱“中國石化”)為例,對其2009年按照我國財政部頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定所編制的年度財務(wù)報告(下文稱“A表”)和遵循IASB所的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則編制的財務(wù)報表(下文稱“H表”)中有關(guān)長期股權(quán)投資劃分部分的披露信息進(jìn)行分析。

在A表合并資產(chǎn)負(fù)債表中,“長期股權(quán)投資”作為單獨(dú)的一項,列于“非流動資產(chǎn)”的下一層;H表合并資產(chǎn)負(fù)債表,并不存在單獨(dú)的“長期股權(quán)投資”科目,而是以“于聯(lián)營公司的權(quán)益”、“于合營公司的權(quán)益”以及“投資”三個科目來表示中國石化的長期股權(quán)投資情況,使得投資情況更為顯而易見。H表合并利潤表的“投資收益”科目中,單獨(dú)列示了“來自聯(lián)營及合營公司的損益”,而A表則是一概而括,沒有子科目。同樣的現(xiàn)象也出現(xiàn)在合并現(xiàn)金流量的“投資活動”中。

在財務(wù)報表附注中,A表將“長期股權(quán)投資”分為“對合營公司投資”、“對聯(lián)營公司投資”和“其他股權(quán)投資”三類,而H表分別列示了“于附屬公司的投資”、“于聯(lián)營公司的投資”、“于合營公司的投資”以及“投資”。值得注意的是,H表附注的“投資”包括了“可供出售的金融資產(chǎn)(含上市的權(quán)益證券和其他可供出售的證投資,以及非上市的其他證券投資)”,這與我國CAS對股權(quán)投資的劃分要求有所不同。

4 結(jié)論

通過上述對比闡述和年度報表分析,我國新CAS對長期股權(quán)投資的劃分在實(shí)質(zhì)上與國際準(zhǔn)則相同,但存在著角度和寬度的不同。我國有獨(dú)立的“長期股權(quán)投資”準(zhǔn)則,并依據(jù)“實(shí)質(zhì)控制法”與“持股比例”將長期股權(quán)投資劃分為“控制”、“共同控制”、“重大影響”和“無共同控制且無重大影響”四類,并以之為后續(xù)核算方法采用的判斷依據(jù)。而國際準(zhǔn)則之所以沒有專門制定“長期股權(quán)投資”準(zhǔn)則,是因為其已立足于已有的分類基礎(chǔ),如“合并”、“聯(lián)營”、“合營”等單個類別投資行為所造成結(jié)果的核算處理。因此,國際準(zhǔn)則對類似劃分的規(guī)定及處理顯得更為具體和明確,對于劃分企業(yè)的對象,如權(quán)益法采用的企業(yè)范圍,則有所限制。

長期股權(quán)投資的劃分,就是要把實(shí)際過程中發(fā)生的長期股權(quán)投資歸到哪種類型中,也就是要選擇一個比較公平合理的標(biāo)準(zhǔn),將不同類型的長期股權(quán)投資進(jìn)行歸類,并就其共同之處選擇一個適宜的計量方法,以達(dá)到正確計量,從而有效地為各利益相關(guān)方服務(wù)。盡管CAS2完善了投資企業(yè)實(shí)施“控制”、“共同控制”、“重大影響”等概念的界定,更為關(guān)注投資企業(yè)對被投資企業(yè)實(shí)際權(quán)力的大小,考慮了投資企業(yè)對被投資企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理業(yè)務(wù)的實(shí)際參與程度,而不是僅僅以投資份額的比例來作為長期股權(quán)投資劃分的評判標(biāo)準(zhǔn)。這充分體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式原則,也使得會計信息的質(zhì)量得到了進(jìn)一步提升。但是長期股權(quán)投資的劃分直接影響到了長期股權(quán)投資交易事項的記錄、確認(rèn)、計量和報告,同時也間接對企業(yè)整體的經(jīng)濟(jì)活動產(chǎn)生了重大影響。在準(zhǔn)則國際趨同之路上,我國長期股權(quán)投資的劃分已達(dá)到“神似”,但能否最終形成“形似”,劃分的角度與寬度是否也需與國際保持持續(xù)一致,值得再作思考。

參考文獻(xiàn)

[1]財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號――長期股權(quán)投資[S].(2006).