序論：寫作是一種深度的自我表達(dá)。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇長期股權(quán)投資權(quán)益法范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

一、長期股權(quán)投資權(quán)益法損益確認(rèn)方法及其問題

［例］2010年4月1日，A公司以貨幣資金500萬元取得B公司40%的股權(quán)，當(dāng)日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為1600萬元，且與其賬面價(jià)值相同。A公司取得投資后立刻派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，但未能對(duì)B公司形成控制。B公司2010年實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬元。2011年2月10日，B公司股東大會(huì)宣告分配現(xiàn)金股利20萬元，2011年2月15日收到股利。假定不考慮所得稅等其他因素。

A公司的賬務(wù)處理如下：單位為（萬元）

2010年4月1日，

借：長期股權(quán)投資640（1600×40%）

貸：銀行存款500

營業(yè)外收入140

2010年12月31日，

借：長期股權(quán)投資――B公司（損益調(diào)整）400（1000×40%）

貸：投資收益400

2011年2月10日，

借：應(yīng)收股利20

貸：長期股權(quán)投資――B公司（損益調(diào)整） 20

2011年2月15日，

借：銀行存款 20

貸：應(yīng)收股利 20

按照以上會(huì)計(jì)處理方法處理后，投資企業(yè)在年末按照享有被投資企業(yè)獲得的凈利潤的份額立即確認(rèn)為投資收益，而不需要等到派發(fā)股利后才確認(rèn)入賬。這樣處理更體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，因?yàn)榧词贡煌顿Y企業(yè)在取得利潤后沒有及時(shí)分配股利，但是投資企業(yè)的所有者權(quán)益增加了，在其報(bào)表上能夠反映出來。但是筆者認(rèn)為，這樣做會(huì)產(chǎn)生虛增投資企業(yè)資產(chǎn)，對(duì)外誤導(dǎo)企業(yè)的財(cái)務(wù)信息使用者，對(duì)內(nèi)影響企業(yè)利用收益進(jìn)行再投資，而且不能體現(xiàn)會(huì)計(jì)處理要求的謹(jǐn)慎性原則。這是因?yàn)?，?010年12月31日確認(rèn)的投資收益在轉(zhuǎn)化成投資企業(yè)的資產(chǎn)之前（即下一年度發(fā)放股利之前），由于不在企業(yè)的可支配范圍之內(nèi)，且與企業(yè)的現(xiàn)金流入并不一致，并不是企業(yè)的真正投資利潤，若數(shù)額較大且持續(xù)時(shí)間較長，還會(huì)造成高投資收益低可用資產(chǎn)的不良后果。尤其是對(duì)于投資型企業(yè)來說，如果出現(xiàn)這種類似情況，將會(huì)夸大可支配利潤，很有可能嚴(yán)重影響企業(yè)的再投資策略及股利分配等正常經(jīng)營活動(dòng)。本例中被投資企業(yè)發(fā)生的凈利潤為正數(shù)，如果被投資企業(yè)發(fā)生虧損，也是一樣的道理。

二、長期股權(quán)投資權(quán)益法損益確認(rèn)問題的對(duì)策

為了解決現(xiàn)行規(guī)定可能導(dǎo)致的利潤虛假現(xiàn)象，筆者建議企業(yè)可以增設(shè)一個(gè)“遞延投資收益”賬戶，在“所有者權(quán)益”項(xiàng)目下列示。此科目可以替代上例中2010年12月31日的貸方投資收益科目，即在被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤的時(shí)點(diǎn)，投資企業(yè)將享有的被投資企業(yè)獲得的凈利潤的份額確認(rèn)為“遞延投資收益”。該賬戶不能進(jìn)行分配，只有在年末企業(yè)進(jìn)行其他的利潤分配之后，再將此賬戶下貸方余額轉(zhuǎn)入“利潤分配――未分配利潤（遞延投資收益）”賬戶中。這個(gè)科目不僅從名稱上表明該收益的未確認(rèn)性，更重要的是，它將該部分未收到的長期股權(quán)投資收益計(jì)入到 “利潤分配――未分配利潤（遞延投資收益）”賬戶中，避免了企業(yè)在進(jìn)行利潤分配活動(dòng)中將這部分收益混淆，產(chǎn)生不必要的差錯(cuò)。如果下一年度收到被投資企業(yè)的股利，則期末將該賬戶下余額與本年實(shí)現(xiàn)的凈利潤一起結(jié)轉(zhuǎn)到“利潤分配――未分配利潤”賬戶的貸方，同時(shí)將本年利潤分配的數(shù)額結(jié)轉(zhuǎn)到“利潤分配――未分配利潤”賬戶的借方；如果長期沒有收到股利，則在年末對(duì)該賬戶不進(jìn)行處理，直至收到股利的年份。同理，如果被投資企業(yè)年度虧損，則可使用類似的方法。

根據(jù)以上分析，例題中的賬務(wù)處理應(yīng)作如下改進(jìn)：

2010年4月1日：

借：長期股權(quán)投資640 （1600×40%）

貸：銀行存款500

營業(yè)外收入140

2010年12月31日：

借：長期股權(quán)投資――B公司（損益調(diào)整）400（1000×40%）

貸：遞延投資收益400

在A公司進(jìn)行其他的利潤分配之后，

借：遞延投資收益 400

貸：利潤分配――未分配利潤（遞延投資收益）400

2011年2月10日，

借：應(yīng)收股利20

貸：長期股權(quán)投資――B公司（損益調(diào)整）20

2011年2月15日，

借：銀行存款 20

貸：應(yīng)收股利 20

2011年12月31日，

借：利潤分配――未分配利潤（遞延投資收益）400

貸：利潤分配――未分配利潤400

參考文獻(xiàn)：

篇(2)

長期股權(quán)投資，是指企業(yè)在證券市場(chǎng)購買其他單位的股票，或者用本企業(yè)的資產(chǎn)投資于其他單位獲得股權(quán)，長期持有并以獲利為目的的經(jīng)濟(jì)行為。在當(dāng)前的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，長期股權(quán)投資主要有成本法和權(quán)益法兩種核算方法。

一、成本法與權(quán)益法的概念及適用范圍

成本法是指投資后按初始投資成本確認(rèn)賬面金額。并且在持有期間一般不因被投資企業(yè)凈資產(chǎn)的增減而變動(dòng)投資賬面余額的方法。

權(quán)益法是指長期股權(quán)投資最初以初始投資成本計(jì)價(jià)，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資企業(yè)所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。

（一）成本法的適用范圍

根據(jù)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，成本法適用于以下兩種情況：

1.投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資。通常表現(xiàn)為投資企業(yè)擁有被投資企業(yè)表決權(quán)資本在50%以上或通過協(xié)議等對(duì)其經(jīng)營決策擁有控制權(quán)。

2.投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制和重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資。

（二）權(quán)益法的適用范圍

根據(jù)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，權(quán)益法適用于以下兩種情況：

1.投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制，即對(duì)合營企業(yè)投資。共同控制即擁有被投資企業(yè)表決權(quán)資本在20%以上，投資企業(yè)與被投資企業(yè)合作經(jīng)營，擁有一票否決權(quán)。

2.投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有重大影響，即對(duì)聯(lián)營企業(yè)投資。當(dāng)兩個(gè)企業(yè)之間聯(lián)合經(jīng)營，投資企業(yè)在技術(shù)、經(jīng)營決策等方面對(duì)被投資企業(yè)有影響時(shí)即為重大影響。

二、成本法與權(quán)益法的核算方法對(duì)比

（一）長期股權(quán)投資的初始計(jì)量

長期股權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。主要分為企業(yè)合并和非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資兩種情況分別確定。這里以企業(yè)合并的情況下為例。

1.同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資：應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額，即被合并方賬面凈資產(chǎn)的份額，作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

2.非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資：購買方應(yīng)當(dāng)按照所支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值確定企業(yè)合并成本，作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

（二）長期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量

當(dāng)長期股權(quán)投資采用成本法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)，除非有追加或收回投資情況，否則不調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，作為當(dāng)期投資收益。分得利潤或現(xiàn)金股利后，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值如果大于享有被投資單位凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額，應(yīng)進(jìn)行減值測(cè)試并確定是否計(jì)提減值準(zhǔn)備。這種方法下投資被動(dòng)獲取投資收益，不能對(duì)被投資單位產(chǎn)生主動(dòng)影響。

當(dāng)長期股權(quán)投資采用權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)，應(yīng)根據(jù)被投資單位所有者權(quán)益的變化不斷調(diào)整投資方的長期股權(quán)投資成本，以反映投資方占有被投資方所有者權(quán)益份額的變化動(dòng)態(tài)。主要包括以下時(shí)點(diǎn)：初始投資成本的調(diào)整、投資收益確認(rèn)時(shí)、取得現(xiàn)金股利或利潤時(shí)、投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生凈虧損時(shí)、投資企業(yè)對(duì)于被投資單位除凈損益以外發(fā)生所有者權(quán)益的其他變動(dòng)時(shí)。

三、成本法與權(quán)益法的比較

（一）成本法和權(quán)益法的相同點(diǎn)

1.股票股利處理方法相同。被投資企業(yè)分配股票股利后，投資企業(yè)無論采用成本法還是權(quán)益法都不做賬務(wù)處理，只是在除權(quán)日注明股數(shù)變化。

2.投資時(shí)在實(shí)際支付的價(jià)款中包含的己宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，成本法與權(quán)益法都不作為初始投資成本。

3.二者確認(rèn)收益的時(shí)限要求是相同的。被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利，投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分，確認(rèn)為投資收益，但確認(rèn)的投資收益僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分派額。

4.二者之間可以轉(zhuǎn)化。投資企業(yè)擁有被投資企業(yè)的股權(quán)比例決定了使用成本法還是收益法進(jìn)行核算，在日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中，當(dāng)持股比例發(fā)生變化時(shí)，長期股權(quán)投資的核算方法也可能發(fā)生轉(zhuǎn)換。

（二）成本法與權(quán)益法的不同點(diǎn)

1.兩種方法的適用范圍顯著不同。當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)具有控制、無共同控制或無重大影響時(shí)，長期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法核算。投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響時(shí)，長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。

2.投資成本所包含的內(nèi)容不同。成本法下的投資成本就是初始投資成本；權(quán)益法下的投資成本是指投資企業(yè)在被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)中所占的份額。

3.減值測(cè)試判斷資產(chǎn)減值的方式不同。成本法核算時(shí)，如果長期股權(quán)投資發(fā)生減值跡象，要按規(guī)定確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，計(jì)提減值準(zhǔn)備。這種處理不會(huì)減少“長期股權(quán)投資”這個(gè)科目的余額的，影響的只是凈值。而采用權(quán)益法核算時(shí)，通常是直接通過“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”來體現(xiàn)減值，當(dāng)其在貸方時(shí)直接減少了長期股權(quán)投資的科目余額。

四、成本法與權(quán)益法利弊分析

（一）成本法的利弊分析

成本法是一種以收付實(shí)現(xiàn)制為確認(rèn)基礎(chǔ)、以歷史成本原則為計(jì)量基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)處理政策。從經(jīng)濟(jì)意義角度來說，不將投資企業(yè)已實(shí)現(xiàn)但未向股東分配的利潤確認(rèn)為投資方收益，這一點(diǎn)與謹(jǐn)慎性原則相一致。從投資單位的利潤分配和納稅的角度上看，采用成本法核算時(shí)確認(rèn)的收益與現(xiàn)金流的發(fā)生一致，不至于產(chǎn)生盈利巨大，但無現(xiàn)金股利可發(fā)放的尷尬，也不至于產(chǎn)生為未獲得實(shí)際分得的利潤而提前交納稅金。

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的今天，公司越來越多采用了復(fù)雜股權(quán)投資，股權(quán)投資往往占有母公司資產(chǎn)比例較高，成本法核算的一些缺陷越來越明顯。

從會(huì)計(jì)原理層面分析。成本法采用的現(xiàn)金制確認(rèn)基礎(chǔ)不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制這一通行的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)。而權(quán)益法的會(huì)計(jì)核算本質(zhì)上是應(yīng)計(jì)制的模式。從國際上看，應(yīng)計(jì)制己在會(huì)計(jì)確認(rèn)中得到廣泛運(yùn)用，從會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的角度，成本法的弊端顯而易見。從會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征來分析，成本法下提供的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量較低。整體來說，成本法采用的計(jì)量方式基本與長期股權(quán)投資的內(nèi)在價(jià)值是脫鉤的，不能滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需要。

（二）權(quán)益法的利弊分析

在權(quán)益法下，投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的利潤或虧損，是在被投資企業(yè)發(fā)生或確認(rèn)時(shí)人賬，這與權(quán)責(zé)發(fā)生制原則相一致。權(quán)益法強(qiáng)調(diào)投資公司和被投資公司之間的財(cái)務(wù)事實(shí)和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)關(guān)系，收益隨著投資價(jià)值的增長而增加，子公司利潤增加的同時(shí)，母公司也增加了；而成本法在市場(chǎng)繁榮時(shí)期很可能低估母公司收益，而衰退時(shí)期又可能低估母公司的損失。因此，權(quán)益法能較合理地體現(xiàn)股權(quán)投資的內(nèi)在價(jià)值。這是“實(shí)質(zhì)重于形式”在投資實(shí)務(wù)中的應(yīng)用。

權(quán)益法作為長期股權(quán)投資的一種方法，也存在著某些理論上和技術(shù)上的缺陷。

一方面，在企業(yè)集團(tuán)中，尤其是跨國企業(yè)或大型上市公司，除控股子公司外，往往還包括聯(lián)營公司和合營公司，存在著較為普遍的交叉持股和多層情況。在這種情形下，會(huì)計(jì)核算面臨重要的技術(shù)問題。雖然現(xiàn)在出現(xiàn)一些數(shù)學(xué)分配方法來解決這個(gè)問題，但是總的來說，實(shí)務(wù)當(dāng)中還是有許多困難。另一方面，存在虛增利潤的可能和虛構(gòu)利潤的空間。如果被投資公司虛構(gòu)利潤，那么采用權(quán)益法就可能導(dǎo)致投資公司在不知情的情況下連帶地虛增收益；如果，投資雙方存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的話，也存在虛構(gòu)利潤的可能空間。

綜上所述，成本法核算主要在于合理確定投資后將來可能收回的投資成本。投資企業(yè)僅站在自己的立場(chǎng)上，只有當(dāng)投資企業(yè)的成本變動(dòng)時(shí)，才調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。其賬面價(jià)值始終反映的是投資企業(yè)的投資成本。成本法重成本、輕權(quán)益，更好地體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性要求。而權(quán)益法核算主要在于確定投資后應(yīng)享有的被投資企業(yè)的股東權(quán)益和責(zé)任。投資企業(yè)始終站在整個(gè)集團(tuán)的立場(chǎng)上，只要是引起投資企業(yè)在被投資單位享有的權(quán)益變動(dòng)，均調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。其賬面價(jià)值始終反映的是投資企業(yè)在被投資單位享有的權(quán)益。權(quán)益法重權(quán)益、輕成本，更好地體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式信息質(zhì)量要求和權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)量基礎(chǔ)。

總之，企業(yè)在進(jìn)行長期股權(quán)投資時(shí)要根據(jù)實(shí)際情況合理選擇核算方式，以達(dá)到最佳效果，并根據(jù)經(jīng)營狀況的改變及時(shí)對(duì)核算方式作出調(diào)整。

參考文獻(xiàn)：

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[2]余興無.淺探新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中長期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算的變化＼[J＼].中國管理信息化，2008，（3）.

[3]王學(xué)鋒.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資的核算思考＼[J＼].財(cái)會(huì)通訊（綜合版），2007，（2）.

篇(3)

一、長期股權(quán)投資權(quán)益法核算監(jiān)管新規(guī)及影響

（一）監(jiān)管新規(guī)解讀 中國證監(jiān)會(huì)2011年第1期《上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則監(jiān)管問題解答》通過示例，對(duì)長期股權(quán)投資權(quán)益法核算中“上市公司因被投資單位增發(fā)股份等而引起的在被投資單位持股比例下降”做出明確規(guī)定，其核心是：在對(duì)被投資單位仍具有重大影響的情況下，剩余投資仍按照權(quán)益法核算，而由于被投資單位增發(fā)股份、投資方未同比例增資導(dǎo)致持股比例下降的，持股比例下降部分視同處置，按新的持股比例確認(rèn)歸屬于本公司的被投資單位增發(fā)股份導(dǎo)致的凈資產(chǎn)增加份額，與應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。這意味著，由于被投資單位增發(fā)導(dǎo)致投資單位持股比例相對(duì)下降部分，共處置成本為持股比例變動(dòng)時(shí)點(diǎn)對(duì)應(yīng)比例的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值，而將相對(duì)下降后的新持股比例對(duì)應(yīng)的被投資單位由于增發(fā)引起的凈資產(chǎn)增加份額視為假定處置對(duì)價(jià)，兩者差額確認(rèn)為投資收益。

（二）新規(guī)對(duì)上市公司的影響 保持權(quán)益法核算條件下的相對(duì)持股比例下降視同處置意味著：上市公司可以確認(rèn)被投資企業(yè)增發(fā)新股所產(chǎn)生的巨額投資收益，其不僅極大影響旗下具有創(chuàng)司的上市公司業(yè)績，也會(huì)給具有合營或聯(lián)營企業(yè)的制造類公司帶來“浮盈”。這些公司的業(yè)績預(yù)增公告與實(shí)際公布數(shù)據(jù)均證明了這一“坐轎收益”對(duì)其業(yè)績的巨大貢獻(xiàn)，也引發(fā)了市場(chǎng)的熱議。根據(jù)魯信創(chuàng)投2010年報(bào)，高新投因所投資單位增發(fā)股份導(dǎo)致原計(jì)入公司資本公積金部分，調(diào)入到投資收益科目，從而增加公司2010 年度投資收益2.58 億元左右，這一項(xiàng)占其該年度凈利潤的59%。由于聯(lián)營公司國民技術(shù)于2010年4月30日首次公開發(fā)行股票并在創(chuàng)業(yè)板上市，中興通訊持有其股份比例由26.67%降至20%，由此確認(rèn)投資收益4.40億元。受該項(xiàng)變動(dòng)影響更大的是吉林敖東，根據(jù)其2011年第三季度報(bào)告，由于對(duì)參股的廣發(fā)證券股份有限公司本期增發(fā)股份，而沒有同比增加股份確認(rèn)投資收益18.03億元（該單項(xiàng)投資收益是其同期凈利潤的1.26倍），這是其業(yè)績同比增長370%以上的重要支撐，而其該期營業(yè)利潤僅有3.8億元（營業(yè)總收入減去營業(yè)總成本）。這樣的“坐轎收益”會(huì)引發(fā)企業(yè)偏離主業(yè)，這也是市場(chǎng)對(duì)該做法爭論的焦點(diǎn)。同時(shí)，也應(yīng)注意到，確認(rèn)該交易引起的假定投資收益的做法甚至超出上市公司的預(yù)期。

二、長期股權(quán)投資權(quán)益法核算投資損益確認(rèn)的質(zhì)疑

（一）違反權(quán)益法理論 權(quán)益法是經(jīng)濟(jì)實(shí)體觀的要求，即將投資單位與被投資單位視為一個(gè)整體，其核心是：旨在反映投資企業(yè)享有的被投資企業(yè)凈資產(chǎn)或權(quán)益的變化，為此，長期股權(quán)投資賬面價(jià)值隨著被投資公司所有者權(quán)益的變動(dòng)而調(diào)整，進(jìn)而通過投資企業(yè)的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表反映其在被投資企業(yè)的享有的權(quán)益。被投資單位所有者權(quán)益變動(dòng)的主要原因可分為：一是實(shí)現(xiàn)凈利潤；二是除實(shí)現(xiàn)凈利潤之外其他引起權(quán)益變動(dòng)的事項(xiàng)。對(duì)此，投資企業(yè)相應(yīng)地確認(rèn)投資收益和計(jì)入資本公積，同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價(jià)值。被投資單位向其他股東增發(fā)引起權(quán)益變動(dòng)的原因，在于發(fā)行價(jià)高于或低于發(fā)行日的賬面價(jià)值，而如果按賬面價(jià)值發(fā)行，雖然會(huì)導(dǎo)致被投資企業(yè)所有者權(quán)益增加，投資企業(yè)因未同比例增加股份而引起持股比例相對(duì)下降，但是不會(huì)引起現(xiàn)有股東請(qǐng)求權(quán)的變動(dòng)。所以，被投資企業(yè)增發(fā)導(dǎo)致投資企業(yè)享有權(quán)益的變動(dòng)，本質(zhì)上是溢價(jià)增發(fā)的資本交易，按照權(quán)益法核算應(yīng)計(jì)入資本公積，而不是確認(rèn)投資收益。

（二）偏離合并報(bào)表中的權(quán)益法 對(duì)不喪失控制權(quán)情況下部分出售股權(quán)，現(xiàn)行準(zhǔn)則區(qū)分母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表及合并財(cái)務(wù)報(bào)表處理，在個(gè)別報(bào)表中確認(rèn)處置對(duì)應(yīng)部分的收益，而在編制合并報(bào)表時(shí)，需對(duì)該子公司投資核算有成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法，明確處置價(jià)款與處置長期股權(quán)投資相對(duì)應(yīng)享有子公司凈資產(chǎn)的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入所有者權(quán)益。由此可見，在合并報(bào)表中僅以權(quán)益法的利潤為基礎(chǔ)確認(rèn)投資收益，而將部分出售子公司股權(quán)而在母公司個(gè)別報(bào)表中反映的投資收益抵消，這表明，合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的權(quán)益法下部分處置股權(quán)時(shí)，處置價(jià)款（或?qū)r(jià)的公允價(jià)值）與處置長期股權(quán)投資相對(duì)應(yīng)享有子公司凈資產(chǎn)的差額計(jì)入“投資損益”只是過程，而結(jié)果是不確認(rèn)投資收益，有關(guān)差額計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積――資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）。這一轉(zhuǎn)換是通過在對(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)表調(diào)整基礎(chǔ)上編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)現(xiàn)的，合并財(cái)務(wù)報(bào)表通常是對(duì)母公司控制下的合并主體的全部資源以及使用這些資源的結(jié)果進(jìn)行清楚描述的最好方法。這種實(shí)質(zhì)處置形成的損益在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的權(quán)益法下尚不確認(rèn)，對(duì)被投資單位增發(fā)導(dǎo)致的相對(duì)持股比例下降視同處置更不應(yīng)確認(rèn)有關(guān)損益，這樣才能保證權(quán)益法在個(gè)別報(bào)表與合并報(bào)表中的一致。

（三）“浮盈”確認(rèn)有悖謹(jǐn)慎原則 會(huì)計(jì)確認(rèn)注重“實(shí)現(xiàn)”原則，對(duì)于未實(shí)現(xiàn)的利得或損失，特別是對(duì)利得持謹(jǐn)慎態(tài)度，這是我國現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的立場(chǎng)。主要體現(xiàn)在：可供出售金融資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量中，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益；長期股權(quán)投資權(quán)益法核算中，被投資單位其他原因引起的所有者權(quán)益變動(dòng)，按持股比例享有部分計(jì)入資本公積；對(duì)非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值計(jì)量進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的差額計(jì)入資本公積等。這些持有或轉(zhuǎn)換利得的共同點(diǎn)是未實(shí)現(xiàn)，待實(shí)現(xiàn)時(shí)，才由資本公積轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

從邏輯上講，被投資單位增發(fā)只是其變大，投資單位在沒有同比增持而導(dǎo)致持股比例相對(duì)下降時(shí)，其本身占有的規(guī)模沒有變化，投資企業(yè)沒有實(shí)質(zhì)獲得收益，僅是由于增發(fā)價(jià)格超過股份賬面價(jià)值帶來的股本溢價(jià)，性質(zhì)上是持有利得或損失。并且持股比例下降后，被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤，根據(jù)新的持股比例確認(rèn)的投資收益就會(huì)相對(duì)減少。市場(chǎng)對(duì)上市公司確認(rèn)的該種“非經(jīng)常性損益”反映冷淡，也證明對(duì)這一規(guī)定存有異議。

三、長期股權(quán)投資權(quán)益法核算的相關(guān)建議

（一）主要觀點(diǎn) 本文認(rèn)為，被投資企業(yè)增發(fā)引起的投資企業(yè)相對(duì)持股比例下降而享有權(quán)益增加，是新增股份的發(fā)行價(jià)與賬面價(jià)值不一致，由此產(chǎn)生的差異按照一定的比例分別配給所有股東的結(jié)果。在該情況下，即使投資企業(yè)持有被投資單位的股份數(shù)量保持不變，其賬面價(jià)值也會(huì)發(fā)生變化，相應(yīng)地，投資企業(yè)的持股比例也發(fā)生了變化，其原因是被投資單位蛋糕規(guī)模增加和投資企業(yè)對(duì)其持股比例的下降并不能完全抵消。從權(quán)益法的角度看，應(yīng)將投資企業(yè)和被投資企業(yè)視為單一實(shí)體，被投資單位增發(fā)是資本交易，不應(yīng)確認(rèn)損益。本文建議，對(duì)于由被投資單位增發(fā)引起的投資單位持股比例相對(duì)下降，而享有權(quán)益增加部分，計(jì)入資本公積，這種方法避免了新規(guī)中“視同處置”法直接確認(rèn)損益的冒進(jìn)，同時(shí)，也符合權(quán)益法理論，與合并報(bào)表中權(quán)益法一致，并沿襲將未實(shí)現(xiàn)利得或損失遞延到實(shí)現(xiàn)時(shí)確認(rèn)的謹(jǐn)慎邏輯。進(jìn)一步講，將被投資單位凈資產(chǎn)增加細(xì)分為面值部分（計(jì)入股本），超過面值部分計(jì)入（資本公積），相應(yīng)地，調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價(jià)值時(shí)，全部計(jì)入“長期股權(quán)投資――其他權(quán)益變動(dòng)”科目。

（二）案例分析 甲公司為一家上市公司，2010年1月1日，甲公司以1500萬現(xiàn)金取得乙公司股份600萬股，占B公司總股份的30%，并派人參與乙B公司的經(jīng)營決策。2010年1月1日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為5000萬元。2011年7月1日，乙公司增發(fā)新股1000萬股，收到現(xiàn)金凈額5000萬元，本次增發(fā)中，甲公司沒有參與增持。但是增發(fā)股份后，甲公司仍能派人參與乙公司的經(jīng)營決策。2010年1月1日到2011年6月30日期間，按2010年1月1日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值調(diào)整計(jì)算，乙公司累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤900萬元。在該期間，乙公司除所實(shí)現(xiàn)利潤外，沒有發(fā)生其他權(quán)益變動(dòng)事項(xiàng)。（假定不考慮發(fā)行費(fèi)用）。

分析：2010年1月1日，甲公司取得乙公司的長期股權(quán)投資，采用權(quán)益法核算，享有乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額為5000×30%=1500萬元，確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本與享有被投資單位所有者權(quán)益公允價(jià)值份額相等，不需調(diào)整。2010年1月至2011年6月，甲公司累計(jì)確認(rèn)投資收益900×30%=270（萬元），同時(shí)增加長期股權(quán)投資賬面價(jià)值270萬元。2011年6月30日，甲公司對(duì)乙公司長期股權(quán)投資賬面價(jià)值1500+270=1770（萬元）。乙公司增發(fā)股份后，甲公司在乙公司所持股份比例變?yōu)椋?00/（2000+1000）=20%。乙公司因增發(fā)股份所有者權(quán)益增加5000萬元，歸屬于甲公司的份額為5000*20%=1000（萬元）。甲公司對(duì)乙公司持股比例減少30%-20%=10%，下降部分是10%/30%=1/3的長期股權(quán)投資，相對(duì)下降部分長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為1770*1/3=590（萬元）。長期股權(quán)投資賬面價(jià)值凈增加410萬元（1000-590=410（萬元）），計(jì)入“長期股權(quán)投資――其他權(quán)益變動(dòng)”，而相對(duì)持股比例下降部分分別調(diào)減“長期股權(quán)投資――成本”1500×1/3=500（萬元），“長期股權(quán)投資――損益調(diào)整”調(diào)減270×1/3=90（萬元），差額計(jì)入“資本公積――其他資本公積”，計(jì)入資本公積部分待實(shí)際處置時(shí)再結(jié)轉(zhuǎn)為投資收益。

借：長期股權(quán)投資――其他權(quán)益變動(dòng) 1000（=5000×20%）

貸：長期股權(quán)投資――成本 500（=1500×1/3）

長期股權(quán)投資――損益調(diào)整 90 （=270×1/3）

資本公積――其他資本公積 410

值得注意的是，投資企業(yè)甲公司對(duì)乙公司的持股比例從30%~20%，而其享有權(quán)益卻增加了1000萬元，完全是由于增發(fā)股票的售價(jià)（5元）高于增發(fā)前發(fā)行在外的股票的賬面價(jià)值2.95元（5900/2000）所致。具體計(jì)算如表1：

篇(4)

摘 要 在企業(yè)間相互聯(lián)合進(jìn)行經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的情況下，投資活動(dòng)在企業(yè)之間日漸普遍，投資成為了企業(yè)最常進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)之一，而在投資中，長期股權(quán)投資又是投資項(xiàng)目中比較難以進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的一個(gè)項(xiàng)目。本文試圖從長期股權(quán)投資成本法和權(quán)益法的歷史演變開始，引出當(dāng)今最主要的會(huì)計(jì)處理形式，進(jìn)而提出一些自己的思考和看法。

關(guān)鍵詞 長期股權(quán)投資 成本法 權(quán)益法 會(huì)計(jì)處理

隨著我國經(jīng)濟(jì)實(shí)力不斷增強(qiáng)，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系逐步完善，市場(chǎng)化進(jìn)程深化，資本市場(chǎng)逐漸健全。企業(yè)間越來越多的相互聯(lián)合進(jìn)行經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，投資活動(dòng)已日益成為企業(yè)中最為常見的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)之一。而在投資項(xiàng)目中以長期股權(quán)投資最為重要和關(guān)鍵，其會(huì)計(jì)核算最為復(fù)雜。

一、長期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理的演變

（一）在我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的探索期，1997年之前

首先，1978之前改革開放尚未開始。我國是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體系，以行政命令調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)。導(dǎo)致企業(yè)間幾乎沒有聯(lián)營關(guān)系，更不用說以股權(quán)方式形成關(guān)聯(lián)或控制關(guān)系。因此，當(dāng)時(shí)企業(yè)之間完全不用考慮投資及相關(guān)問題。

其次，1978-1990改革開放前期。隨著改革開放開始，計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體系瓦解，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系逐步建立，企業(yè)逐步改制為控股企業(yè)。集團(tuán)形式的企業(yè)結(jié)構(gòu)不斷開始涌現(xiàn)，初期雖然以契約合作為主，但合作形式不斷規(guī)范，股權(quán)投資逐漸成為主要方式。因此，此時(shí)企業(yè)需要考慮對(duì)投資及其相關(guān)問題的計(jì)量核算。這時(shí)成本法引入到長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算之中，但采用比較簡單的核算方式，只以投資企業(yè)取得股權(quán)的實(shí)際成本為準(zhǔn)，除非增減或轉(zhuǎn)讓股權(quán)，其賬面金額始終保持不變。無論企業(yè)當(dāng)期盈虧，只以投資企業(yè)取得被投資企業(yè)現(xiàn)金股利確認(rèn)投資收益。由于方法簡單死板，會(huì)導(dǎo)致投資企業(yè)的資產(chǎn)，權(quán)益及利潤不能如實(shí)反映被投資企業(yè)在其中的經(jīng)濟(jì)狀況。

最后，1990-1997改革開放逐漸深入。隨著證券交易市場(chǎng)的成立，我國資本市場(chǎng)逐步建立形成。我國無論個(gè)人還是企業(yè)都以投資者的身份日漸活躍，投資者要求上市公司維護(hù)股東權(quán)益，要求其按現(xiàn)代企業(yè)制度披露會(huì)計(jì)信息的呼聲越來越高漲。1991年，深交所公布的上市公司年報(bào)中，長期股權(quán)投資的處理已開始接近國際準(zhǔn)則，允許長期股權(quán)投資以重置成本進(jìn)行重估并進(jìn)行后續(xù)調(diào)整，重估升值部分計(jì)入“資本公積”。同時(shí)，會(huì)計(jì)界呼吁在我國企業(yè)長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理中應(yīng)引入權(quán)益法。

（二）我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的初建期，1998-2005

1998年6月財(cái)政部頒布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――投資》起，我國對(duì)投資業(yè)務(wù)的處理開始了用準(zhǔn)則進(jìn)行規(guī)范的時(shí)代。并且在2001年頒布新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――投資》，對(duì)長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理進(jìn)一步規(guī)范。在這些準(zhǔn)則不斷完善中，解決了以前長期股權(quán)投資在會(huì)計(jì)處理中不確定用什么方法核算的問題，并且明確規(guī)定了當(dāng)投資企業(yè)在被投資企業(yè)股權(quán)比例達(dá)到20%以上，或?qū)Ρ煌顿Y單位具有控制、共同控制或重大影響的條件下，就應(yīng)該采用權(quán)益法進(jìn)行核算。但準(zhǔn)則中仍存在著一些問題。例如，準(zhǔn)則中對(duì)成本法和權(quán)益法的選擇只是一種處于在職業(yè)判斷下的選擇，未能使用明確標(biāo)準(zhǔn)；對(duì)投資差額在不考慮合并報(bào)表的情況下，是否攤銷，如何攤銷都是值得商榷等問題。

（三）我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善期，2006至今

2006年財(cái)政部對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了重大改革，頒布了1個(gè)基本準(zhǔn)則和38個(gè)具體準(zhǔn)則，對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理從各個(gè)方面方法進(jìn)行了重大改革。新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)使中國經(jīng)濟(jì)體制與整個(gè)國際經(jīng)濟(jì)體制接軌，對(duì)發(fā)展資本市場(chǎng)等方面都起到了很大的作用，也使我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則日漸趨同。同樣，在具體準(zhǔn)則中的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長期股權(quán)投資》對(duì)長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理從確認(rèn)范圍到披露等各方面都進(jìn)行了相應(yīng)的改革和完善。

二、目前長期股權(quán)投資成本法和權(quán)益法會(huì)計(jì)處理的主要方式

（一）應(yīng)用范圍

1．成本法：（1）企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的，即企業(yè)對(duì)子公司的長期股權(quán)投資。（2）企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資。

2．權(quán)益法：（1）企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制的，即企業(yè)對(duì)其合營企業(yè)的長期股權(quán)投資。（2）企業(yè)對(duì)被投資單位具有重大影響的，即企業(yè)對(duì)其聯(lián)營企業(yè)的長期股權(quán)投資。

（二）初始投資資本及分派利潤或現(xiàn)金股利的處理

1．成本法：長期股權(quán)投資按照初始投資成本計(jì)價(jià)，追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整成本。除取得投資時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應(yīng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認(rèn)投資收益，不再劃分是否屬與投資前和投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤。

2．權(quán)益法：長期股權(quán)投資的初始成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值份額進(jìn)行比較來判斷是否計(jì)入當(dāng)期損益、調(diào)整成本等。當(dāng)大于之時(shí)，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始成本，也不單獨(dú)確認(rèn)差額；當(dāng)小于之時(shí)，其差額計(jì)入當(dāng)期損益，并調(diào)整長期股權(quán)投資的初始成本。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得部分，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資賬面價(jià)值。

（三）成本法與權(quán)益法之間的轉(zhuǎn)換

1．權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法：投資企業(yè)由于減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響時(shí)，并且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)改為成本法核算，并以權(quán)益法下的長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為成本法核算的長期股權(quán)投資的初始成本。

2．成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法：因追加投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)改為權(quán)益法核算，并以成本法下的長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值或按相關(guān)規(guī)定確定的投資賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。不對(duì)長期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整。

（四）長期股權(quán)投資后續(xù)處理

1．長期股權(quán)投資的減值準(zhǔn)備：長期股權(quán)投資計(jì)提減值準(zhǔn)備后，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

2．長期股權(quán)投資的處置：在符合股權(quán)轉(zhuǎn)讓條件時(shí)，根據(jù)取得的處置收入與長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和已確認(rèn)但尚未收到的現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入當(dāng)期投資損益。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，處置時(shí)還應(yīng)將原本計(jì)入資本公積金項(xiàng)目的相關(guān)金額轉(zhuǎn)為處置當(dāng)期的投資收益。

三、對(duì)成本法和權(quán)益法會(huì)計(jì)處理的思考

1．成本法不斷變革改進(jìn)，其成本法的會(huì)計(jì)核算變得越來越簡化，符合明晰性原則。由于成本法只按當(dāng)期應(yīng)獲取的股利和利潤份額計(jì)入當(dāng)期投資收益。這樣的會(huì)計(jì)處理單一，出現(xiàn)錯(cuò)誤的可能性降低。而且，由于這種做法與稅法的規(guī)定一致，可以減輕會(huì)計(jì)人員的工作量和工作壓力。這些做法也使得會(huì)計(jì)結(jié)果更加準(zhǔn)確，但由于只是簡單的利潤平均分配，也會(huì)使相關(guān)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)失掉一定的真實(shí)性，不能更完整精確的反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生情況。

2．在權(quán)益法中，引入“公允價(jià)值”的概念，更加公允有效的反映了企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)狀況，增強(qiáng)了會(huì)計(jì)信息之間的相關(guān)性、可比性。通過公允價(jià)值計(jì)量，可以更加科學(xué)的進(jìn)行預(yù)測(cè)和決策。通過公允價(jià)值，也可以減少企業(yè)對(duì)利潤的操縱，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。但公允價(jià)值的確認(rèn)復(fù)雜，并且不確定性較高。在實(shí)務(wù)中，除了證券、房地產(chǎn)等可以明了簡單的辨明其公允價(jià)值，其他被投資單位的個(gè)別或一組資產(chǎn)的公允價(jià)值辨認(rèn)比較困難，所以需要會(huì)計(jì)人員有更高的職業(yè)判斷能力。

3．在成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的核算時(shí)，初始投資成本的確定采用了未來適用法，而不再使用追溯調(diào)整法。這樣不僅可以簡化繁瑣的追溯調(diào)整程序，而且可以更加客觀的反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生，也可以更好的保證不同會(huì)計(jì)期間賬務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)之間的可比性。

4．在長期股權(quán)投資資產(chǎn)減值損失確認(rèn)方面，采取了一經(jīng)確認(rèn)就不得在以后會(huì)計(jì)期間轉(zhuǎn)回的方式，該規(guī)定不僅簡化了相關(guān)的會(huì)計(jì)核算，而且防止了一些企業(yè)利用資產(chǎn)減值損失的調(diào)整進(jìn)行盈余管理，保證了利潤信息的真實(shí)，提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

參考文獻(xiàn)：

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[2]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――投資.北京:財(cái)政部財(cái)會(huì)字[1998]126號(hào).1998.

篇(5)

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長期股權(quán)投資》中將長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量方法分為成本法和權(quán)益法，但這兩種方法確定長期股權(quán)投資初始入賬額的規(guī)則完全不同。因此，可將長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)核算方法直接分為成本法和權(quán)益法兩大類，由此細(xì)分各類方法下的初始入賬額及后續(xù)入賬額。筆者認(rèn)為成本法與權(quán)益法轉(zhuǎn)換業(yè)務(wù)核算中應(yīng)著重把握下列要點(diǎn)。

（一）成本法與權(quán)益法的核算條件及轉(zhuǎn)換類型 企業(yè)取得被投資單位控制權(quán)或未取得非上市公司控制權(quán)的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算。控制權(quán)形式分為法定控制權(quán)和實(shí)質(zhì)控制權(quán)兩類，其中取得被投資單位50%以上股權(quán)形成了法定控制權(quán)，包括直接擁有、間接擁有或混合擁有的法定控制權(quán)；對(duì)于持有被投資單位股權(quán)比例未達(dá)到半數(shù)以上，但有權(quán)任免被投資單位董事會(huì)的多數(shù)成員、或有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)經(jīng)營決策、或在被投資單位董事會(huì)中有多數(shù)表決權(quán)等條件形成了實(shí)質(zhì)控制權(quán)；未取得控制權(quán)的長期股權(quán)投資通常是對(duì)未上市企業(yè)的投資，如果企業(yè)在活躍市場(chǎng)中購入能可靠計(jì)量市場(chǎng)公允價(jià)且長期持有的股權(quán)投資，這應(yīng)在可供出售金融資產(chǎn)賬戶中核算，而不屬于長期股權(quán)投資賬戶核算的內(nèi)容。企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制權(quán)或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)采用權(quán)益法核算，通常認(rèn)為持有股權(quán)比例在20%-40%之間且未取得實(shí)質(zhì)控制權(quán)條件下適用權(quán)益法核算。企業(yè)依據(jù)自身實(shí)力及發(fā)展戰(zhàn)略需要調(diào)整股權(quán)投資策略時(shí)，會(huì)計(jì)核算中應(yīng)依據(jù)增減持股份后的持股狀況轉(zhuǎn)換長期股權(quán)投資的核算方法，由此形成會(huì)計(jì)核算政策的變更。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》第6條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)追溯調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更形成的累積影響數(shù)。筆者將長期股權(quán)投資核算方法之間的轉(zhuǎn)換關(guān)系歸類細(xì)分為下圖1所示：

（二）成本法與權(quán)益法核算長期股權(quán)投資初始入賬額確認(rèn)方法的差異 成本法核算條件下，同一控制下企業(yè)控股合并形成的長期股權(quán)投資應(yīng)按擁有被投資單位凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值份額確認(rèn)初始入賬額，支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值與取得該投資份額之間的差異依次調(diào)整資本公積和留存收益。非同一控制下企業(yè)控股合并形成的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按合并中支付對(duì)價(jià)即合并成本或公允價(jià)（下同）確認(rèn)初始入賬額，支付的對(duì)價(jià)形式可以是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨、貨幣資金、交換股份或承擔(dān)債務(wù)等，支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值與該對(duì)價(jià)之間的差額調(diào)整投資方的有關(guān)賬戶；未取得控制權(quán)的長期股權(quán)投資應(yīng)按支付的對(duì)價(jià)確認(rèn)初始入賬額。而權(quán)益法核算條件下，長期股權(quán)投資應(yīng)按投資成本即支付的對(duì)價(jià)與取得被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)份額的較高者確認(rèn)初始入賬額，投資成本小于分享份額的差額形成營業(yè)外收入。準(zhǔn)則中未區(qū)分同一控制下的權(quán)益法及非同一控制下的權(quán)益法初始計(jì)量之間的差異，因此，可理解為權(quán)益法核算條件下的長期股權(quán)投資均需按該規(guī)則確認(rèn)初始成本，這意味著在同一控制下控股合并投資中因減持股份轉(zhuǎn)換形成的權(quán)益法條件，應(yīng)調(diào)整減持后剩余股份的原賬面價(jià)值份額，按投資對(duì)價(jià)與轉(zhuǎn)換日分享被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)份額的較高者確定。

（三）成本法與權(quán)益法核算長期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量額確認(rèn)方法的差異 成本法核算方式下的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值不隨被投資單位凈資產(chǎn)變動(dòng)而調(diào)整，持有長期股權(quán)投資的賬面結(jié)余額始終為初始投資成本，按被投資單位分配的現(xiàn)金股利確認(rèn)投資收益份額而不調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價(jià)值額。而權(quán)益法核算方式下的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值應(yīng)按被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)變動(dòng)調(diào)整分享的份額，在被投資單位分配股利時(shí)沖減長期投資份額。尤其需注意到的是，準(zhǔn)則規(guī)定在權(quán)益法核算條件下，被投資單位的凈利潤或凈虧損應(yīng)當(dāng)按原投資時(shí)的可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)攤銷調(diào)整確定，而不是直接依據(jù)被投資單位核算的凈利潤確定分享的份額。

（四）成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法核算時(shí)應(yīng)追溯調(diào)整初始投資成本及累積影響額 對(duì)于增持股權(quán)形成的成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法狀況，追溯調(diào)整業(yè)務(wù)應(yīng)細(xì)分為兩部分：一是原持有長期股權(quán)投資的初始成本（提取減值準(zhǔn)備前的原賬面余額）與按原持股比例計(jì)算應(yīng)分享原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)之間的差額，前者大于后者的差額不調(diào)整股權(quán)投資的賬面價(jià)值；前者小于后者的差額調(diào)增長期股權(quán)投資即留存收益。比如原投資250萬元取得被投資單位10%股權(quán)，投資日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)總額3000萬元，投資日至以后增持20%股份期間，被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤700萬元，且分配100萬元，增持日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)4000萬元。則增持股權(quán)日應(yīng)追溯原10%股權(quán)分享的300萬元凈資產(chǎn)份額與投資250萬元的差額50萬元，形成股權(quán)法的投資成本并調(diào)整留存收益。二是轉(zhuǎn)換期間被投資單位凈資產(chǎn)公允價(jià)的變動(dòng)額1000萬元（4000-3000）按原持股10%比例確定分享份額100萬元，且需細(xì)分為分享的被投資單位凈利潤份額60萬（700-100）×10%調(diào)整留存收益，其余40萬元調(diào)整資本公積。

篇(6)

一、長期股權(quán)投資確認(rèn)與計(jì)量原則

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中有關(guān)長期股權(quán)投資明確要求，權(quán)益法與成本法分別適用于以下情況：（1）長期股權(quán)投資不具有控制和共同控制/重大影響且無法公允計(jì)量其價(jià)值時(shí)投資企業(yè)應(yīng)該采取成本法計(jì)量；（2）長期股權(quán)投資屬于合營企業(yè)/聯(lián)營企業(yè)也就是說無法對(duì)被投資單位產(chǎn)生重大影響/共同控制時(shí)應(yīng)該采用權(quán)益法進(jìn)行財(cái)務(wù)處理。在選擇長期股權(quán)投資確認(rèn)、計(jì)量方法時(shí)注意以下幾點(diǎn)事項(xiàng)：一是長期股權(quán)投資投資確認(rèn)日，同一控制下長期股權(quán)投資按照其原來賬面價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量，實(shí)際支付成本與照賬面價(jià)值差額作為投資企業(yè)的資本公積增加進(jìn)行處理，賬面價(jià)值與公允價(jià)值不需要進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量。在非同一控制下，投資企業(yè)應(yīng)根據(jù)之際支付成本核算長期股權(quán)投資成本，實(shí)際支付成本依據(jù)投資企業(yè)支付的資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量，對(duì)于投資企業(yè)賬面價(jià)值與公允價(jià)值差額部分應(yīng)該進(jìn)行損益確認(rèn)。二是對(duì)于宣告發(fā)放股利部分，成本法按照被投資單位公布股利總額與投資所占比例確認(rèn)“投資收益”與“應(yīng)收股利”，不同的是權(quán)益法將其作為“再投資”處理，調(diào)整長期股權(quán)投資賬面金額。三是成本法對(duì)于被投資企業(yè)年度會(huì)計(jì)利潤不進(jìn)行任何會(huì)計(jì)處理，權(quán)益法需要以被投資企業(yè)會(huì)計(jì)利潤為基礎(chǔ)并考慮投資企業(yè)與被投資企業(yè)之間關(guān)聯(lián)交易對(duì)其調(diào)整后本進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)與處理。四是若長期股權(quán)投資經(jīng)濟(jì)情況發(fā)生變化，則需要考慮成本法與權(quán)益法會(huì)計(jì)核算是否仍然適用，假如不再適用則需要改變核算方法并對(duì)以前期間業(yè)務(wù)進(jìn)行追溯重述，轉(zhuǎn)換成本法與權(quán)益法核算。

二、長期股權(quán)投資賬務(wù)處理步驟

長期股權(quán)投資財(cái)務(wù)處理主要包括三個(gè)環(huán)節(jié)，即初始取得、持有期間及最終處置。在長期股權(quán)投資整個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)過程中，因?yàn)槌杀痉ê蜋?quán)益法適應(yīng)情況、確認(rèn)原則、計(jì)量基礎(chǔ)都不同，兩種方法具有明顯的區(qū)別，所以在長期股權(quán)整個(gè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理中需要慎重考慮被投資單位與投資單位之間經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，然后確定采用方法。

第一環(huán)節(jié)：長期股權(quán)取得日會(huì)計(jì)政策選擇與財(cái)務(wù)處理。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長期股權(quán)投資》、《應(yīng)用指南》及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》對(duì)長期股權(quán)投資規(guī)定，長期股權(quán)投資取得情況分為非企業(yè)合并與企業(yè)合并，企業(yè)合并又分為同一/非同一控制下企業(yè)合并。在同一控制下的企業(yè)合并，長期股權(quán)投資應(yīng)該選擇“按照取得被投資單位所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額調(diào)整資本公積與留存收益”會(huì)計(jì)政策進(jìn)行財(cái)務(wù)處理。也就是說，“長期股權(quán)投資”初始成本與投資企業(yè)支付成本沒有直接關(guān)系，支付成本是按照投資企業(yè)賬面價(jià)值為計(jì)量依據(jù)而不是支付的實(shí)際真實(shí)經(jīng)濟(jì)價(jià)值，差額作為投資企業(yè)資本公積。而在非同一控制與非企業(yè)合并情況下，長期股權(quán)投資應(yīng)該選擇“按照實(shí)際支付現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)的負(fù)債及發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值及直接相關(guān)費(fèi)用計(jì)量長期股權(quán)投資成本，賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間差額需要進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，計(jì)入當(dāng)期損益”會(huì)計(jì)政策進(jìn)行財(cái)務(wù)處理。從具體會(huì)計(jì)政策規(guī)定可以看出，長期股權(quán)投資初始取得時(shí)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇及財(cái)務(wù)處理需分析長期股權(quán)投資取得情況（同一控制下企業(yè)合并、非同一控制下企業(yè)合并及非企業(yè)合并）而定，只要確定了相關(guān)取得情況亦即確定了相關(guān)會(huì)計(jì)政策及處理方法。

第二環(huán)節(jié)：后續(xù)持有期間政策選擇與財(cái)務(wù)處理。長期股權(quán)后續(xù)持有期間如何選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量進(jìn)行財(cái)務(wù)處理，需要依照以下情況進(jìn)行確定。若長期股權(quán)投資不具有控制和共同控制/重大影響且無法公允計(jì)量其價(jià)值時(shí)投資企業(yè)應(yīng)該采取成本法計(jì)量；若長期股權(quán)投資屬于合營企業(yè)/聯(lián)營企業(yè)也就是說無法對(duì)被投資單位產(chǎn)生重大影響/共同控制時(shí)應(yīng)該采用權(quán)益法進(jìn)行財(cái)務(wù)處理。

（1）被投資單位發(fā)放股利。在被投資單位發(fā)放股利時(shí)，企業(yè)如何選擇會(huì)計(jì)政策需要結(jié)合上述第一個(gè)環(huán)節(jié)，因?yàn)殚L期股權(quán)投資初始取得情況鑒定完全能確定投資企業(yè)與被投資企業(yè)屬于何種經(jīng)濟(jì)情況。對(duì)于被投資單位發(fā)放股利部分，“成本法”與“權(quán)益法”不同的是成本法將收到的股利視同“投資收益”進(jìn)行財(cái)務(wù)處理同時(shí)確認(rèn)“應(yīng)收股利”；“權(quán)益法”將收到的股利視同投資成本的收回，所以不確認(rèn)為“投資收益”而是對(duì)“長期股權(quán)投資”賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，沖銷其投資成本，同時(shí)確認(rèn)“應(yīng)收股利”。

（2）資產(chǎn)負(fù)債表日損益確認(rèn)。長期股權(quán)投資在每年度12月31日是否需要根據(jù)被投資單位經(jīng)營成果進(jìn)行調(diào)整，需要考慮投資企業(yè)采用的是成本法還是權(quán)益法來確定，若采用“成本法”則不需要進(jìn)行任何財(cái)務(wù)處理，若采用“權(quán)益法”則需要根據(jù)被投資單位經(jīng)營成果情況確認(rèn)“投資收益”，需要注意的是不能直接根據(jù)被投資企業(yè)會(huì)計(jì)利潤進(jìn)行核算投資收益，而是在會(huì)計(jì)利潤基礎(chǔ)上考慮關(guān)聯(lián)交易（存貨銷售、固定資產(chǎn)、原材料、無形資產(chǎn)等）以及取得日公允價(jià)值與賬面價(jià)值不一致等情況來核算投資收益。會(huì)計(jì)利潤調(diào)整核心是關(guān)聯(lián)方交易未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部收益部分與購買日公允價(jià)值不一致因素的影響，調(diào)整被投資企業(yè)實(shí)質(zhì)上的凈利潤。在會(huì)計(jì)利潤調(diào)整中需要注意以下關(guān)聯(lián)交易：一是關(guān)聯(lián)交易中固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)內(nèi)部銷售調(diào)整，調(diào)整投資企業(yè)虛增固定資產(chǎn)原值亦即被投資企業(yè)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與其銷售價(jià)格之間的差額以及由于此差額引起的累計(jì)折舊多計(jì)提影響。二是庫存商品以及原材料等，將投資企業(yè)購買此類商品而未實(shí)現(xiàn)銷售部分從被投資企業(yè)當(dāng)年利潤中扣除。三是購買日公允價(jià)值與賬面價(jià)值不一致項(xiàng)目，對(duì)于長期股權(quán)投資日因被投資單位資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值不相等而產(chǎn)生的差額部分也需要調(diào)整，增加/減少被投資單位當(dāng)年度財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)利潤。

（3）追加/減少投資核算方式轉(zhuǎn)化。投資單位在長期股權(quán)投資初始取得后，投資單位可能處理部分長期股權(quán)投資或追加投資都會(huì)改變投資單位對(duì)被投資單位的影響，可能由控制變成重大影響或由重大影響變成了控制/共同控制等情況，使得投資單位目前采用的“成本法”/“權(quán)益法”不在適用情況改變后的條件，所以投資單位需要根據(jù)此情況改變長期股權(quán)投資核算方法。比如，投資單位因持有長期股權(quán)投資情況發(fā)生改變需要將“成本法”轉(zhuǎn)換為“權(quán)益法”則應(yīng)將以前年度因股利發(fā)放部分由“投資收益”轉(zhuǎn)入“長期股權(quán)投資”進(jìn)行追溯調(diào)整，同時(shí)需要對(duì)于以前年度未進(jìn)行任何財(cái)務(wù)處理的被投資單位經(jīng)營成果部分進(jìn)行追溯確認(rèn)。

第三環(huán)節(jié)：最終處置情況鑒定與財(cái)務(wù)處理。投資單位處置長期股權(quán)投資時(shí)，無論采用成本法還是權(quán)益法均需直接沖減對(duì)應(yīng)賬面價(jià)值部分，實(shí)際取得價(jià)款與賬面價(jià)值差額記入當(dāng)期損益亦即“投資收益”，唯一不同的是投資單位若采用權(quán)益法則需要將其他情況導(dǎo)致記入“資本公積――其他資本公積”部分對(duì)應(yīng)轉(zhuǎn)出，確認(rèn)為“投資收益”。

[例]上市公司甲公司于2008年1月1日以銀行存款4000萬元和公允價(jià)值為3000萬元的無形資產(chǎn)（成本3200萬元，累計(jì)攤銷640萬元）從乙公司（可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值均為40000萬元）購買15%股權(quán)，對(duì)乙公司不產(chǎn)生重大影響，乙公司股份公允價(jià)值不可獲取，甲乙雙方不存在任何關(guān)聯(lián)關(guān)系。其他資料：2008年2月乙公司宣告分派4000萬元股利，3月1日實(shí)際支付；2008年乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤4700萬元；2009年1月1日，甲公司以銀行存款4500萬元追加投資10%且派出一名董事對(duì)乙公司產(chǎn)生重大影響，當(dāng)日乙公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值40860萬元，存貨賬面價(jià)值與公允價(jià)值分別為1200萬元與1360萬元，其他資產(chǎn)負(fù)債類賬面與公允一致；2009年3月乙公司分配現(xiàn)金股利3800萬元，4月1日實(shí)際支付；2009年乙公司可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值上升200萬元；2009年1月1日持有存貨實(shí)際銷售50%；2009年實(shí)現(xiàn)利潤5000萬元；2010年1月1日以700萬元出售其中的5%，出售后仍能對(duì)乙公司產(chǎn)生重大影響；乙公司按照10%提取盈余公積。按照上述長期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法會(huì)計(jì)處理三步驟思路處理如下：

第一環(huán)節(jié)：初始取得會(huì)計(jì)政策選擇與財(cái)務(wù)處理。依據(jù)上述資料判斷，甲乙公司不具有任何關(guān)聯(lián)關(guān)系且乙公司股份在活躍市場(chǎng)上無報(bào)價(jià)公允價(jià)值也不可計(jì)量。因甲公司對(duì)乙公司的投資不具有控制/共同控制/重大影響且公允價(jià)值不可獲取，所以應(yīng)采取成本法計(jì)量，所以應(yīng)采用“按照實(shí)際支付現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)的負(fù)債及發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值及直接相關(guān)費(fèi)用計(jì)量長期股權(quán)投資成本，賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間差額需要進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，計(jì)入當(dāng)期損益”。因此，長期股權(quán)投資初始確認(rèn)成本為7000萬元（銀行存款4000萬元與無形資產(chǎn)3000萬元）計(jì)入“長期股權(quán)投資”借方，無形公允價(jià)值3000萬元與賬面價(jià)值2560萬元（原值3200萬元與累計(jì)攤銷640萬元差額）差額440萬元計(jì)入確認(rèn)為當(dāng)期損益“營業(yè)外收入”，支付銀行存款4000萬元計(jì)入“銀行存款”貸方，同時(shí)沖銷無形資產(chǎn)“累計(jì)攤銷”640萬元。

第二環(huán)節(jié)：后續(xù)持有期間政策選擇與財(cái)務(wù)處理。根據(jù)甲乙公司第一次投資情況，甲公司不能對(duì)乙公司產(chǎn)生重大影響且乙公司股份公允價(jià)值不可計(jì)量，則甲公司應(yīng)采用“成本法”進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，第二次投資后甲公司能對(duì)乙公司產(chǎn)生重大影響則需采用“權(quán)益法”進(jìn)行后續(xù)計(jì)量且需要調(diào)整以前采用“成本法”產(chǎn)生的影響。因此，第一次投資持有期間亦即2008年分配股利600萬元計(jì)入“投資收益”貸方與“應(yīng)收股利”。因成本法不需要確認(rèn)會(huì)計(jì)利潤，所以對(duì)2008年度產(chǎn)生的4700萬元不做任何財(cái)務(wù)處理。2009年1月再投資4500萬元直接確認(rèn)為“長期股權(quán)投資”初始成本，同時(shí)需要確認(rèn)2008年會(huì)計(jì)利潤705萬元（4700萬元×15%）與分配股利600萬元產(chǎn)生影響。將600萬元股利計(jì)入“長期股權(quán)投資”貸方，同時(shí)按照10%計(jì)提60萬元部分計(jì)入“盈余公積”借方，剩余540萬元計(jì)入“利潤分配―未分配利潤”借方，作為調(diào)整期初留存收益；將會(huì)計(jì)利潤705萬元計(jì)入“長期股權(quán)投資――損益調(diào)整”借方，同時(shí)按照10%計(jì)提70.5萬元部分計(jì)入“盈余公積”貸方，剩余634.5萬元計(jì)入“利潤分配――未分配利潤”貸方，作為調(diào)整期初留存收益；另外因其他權(quán)益變動(dòng)引起公允價(jià)值上升部分24萬元（（40860萬元-40000萬元-（4700萬元-4000萬元）×15%）計(jì)入“資本公積”貸方與“長期股權(quán)投資”借方。這樣就將第一次長期股權(quán)投資“成本法”核算轉(zhuǎn)化成了“權(quán)益法”核算。對(duì)于第二次投資后期間產(chǎn)生的現(xiàn)金股利950萬元（3800萬元×25%）直接沖減“長期股權(quán)投資”作為投資回收；2009年度甲公司享有部分1230萬元（（5000萬元-（1360-1200）×50%）×25%）確認(rèn)為“長期股權(quán)投資”再投資，同時(shí)確認(rèn)“投資收益”；可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值上升部分50萬元（200萬元×25%）確認(rèn)“資本公積”與“長期股權(quán)投資”。

第三環(huán)節(jié)：最終處置情況鑒定與財(cái)務(wù)處理。2010年1月1日長期股權(quán)投資賬面價(jià)值為11959萬元（7000萬元+4500萬元-600萬元+705萬元+24萬元-950萬元+1230萬元+50萬元），出售5%占據(jù)597.95萬元，售價(jià)700萬元與賬面價(jià)值差額102.05萬元計(jì)入“投資收益”貸方，沖銷“長期股權(quán)投資”賬面價(jià)值597.95萬元，同時(shí)將計(jì)入“資本公積”對(duì)應(yīng)5%部分亦即3.7萬元（（24萬元+50萬元）×5%）轉(zhuǎn)出， 同時(shí)確認(rèn)“投資收益”。 由此， 整個(gè)“長期股權(quán)投資”財(cái)務(wù)處理完畢。

參考文獻(xiàn)：

[1]中華會(huì)計(jì)網(wǎng)校：《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》（2011年全國會(huì)計(jì)專業(yè)技術(shù)資格統(tǒng)一考試夢(mèng)想成真系列輔導(dǎo)叢書應(yīng)試指南），人民出版社2011年版。

篇(7)

關(guān)鍵詞：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2010；長期股權(quán)投資；權(quán)益法核算

2010年10月，在現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布四年多以后，財(cái)政部會(huì)計(jì)司組織編寫了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2010》。該講解在原有《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2006》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2008》的內(nèi)容框架基礎(chǔ)上，對(duì)39項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了全面的梳理、補(bǔ)充，并進(jìn)行了系統(tǒng)的修訂和完善。這對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在所有大中型企業(yè)的全面貫徹實(shí)施起到了十分重要的指導(dǎo)作用。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長期股權(quán)投資》的規(guī)定，對(duì)合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量應(yīng)采用權(quán)益法核算，也就是當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響時(shí)，應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。權(quán)益法是指在長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量中，投資企業(yè)按照享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法；根據(jù)對(duì)被投資單位凈利潤調(diào)整范圍的不同，權(quán)益法可分為簡單權(quán)益法、不完全權(quán)益法和完全權(quán)益法。我國現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求的權(quán)益法是完全權(quán)益法?，F(xiàn)就《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2010》中，長期股權(quán)投資權(quán)益法核算持股比例增減變化時(shí)會(huì)計(jì)核算的新增內(nèi)容做一介紹，并舉例進(jìn)行解析，以期更好地幫助財(cái)會(huì)人員掌握理解。

一、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2010新增內(nèi)容

與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2008》相比，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2010》中有關(guān)長期股權(quán)投資權(quán)益法核算時(shí)投資方的持股比例增減變動(dòng)時(shí)的會(huì)計(jì)核算有了新的變化。如果增資后，投資企業(yè)仍然對(duì)投資單位實(shí)施共同控制或重大影響，投資企業(yè)長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值需要根據(jù)占被投資企業(yè)所有者權(quán)益公允價(jià)值的份額作相應(yīng)的調(diào)整。具體新增內(nèi)容如下：

第一，投資單位對(duì)被投資單位的持股比例減少，如處置部分投資，但被投資單位仍然是投資單位的聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)時(shí)，投資單位應(yīng)當(dāng)繼續(xù)采用權(quán)益法核算剩余投資，并按處置投資的比例將以前在其他綜合收益(資本公積）中確認(rèn)的利得或損失結(jié)轉(zhuǎn)至當(dāng)期損益。

第二，投資單位對(duì)被投資單位的持股比例增加，如新增投資，但被投資單位仍然是投資單位的聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)時(shí)，投資單位應(yīng)當(dāng)按照新的持股比例對(duì)投資繼續(xù)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。在新增投資日，如果新增投資成本大于按新增持股比例計(jì)算的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資成本；如果新增投資成本小于按新增持股比例計(jì)算的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，應(yīng)按該差額，調(diào)整長期股權(quán)投資成本和營業(yè)外收入。

第三，投資單位對(duì)被投資單位的持股比例增加，如新增投資，但被投資單位仍然是投資單位的聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)時(shí)，在新增投資日，該項(xiàng)長期股權(quán)投資取得新增投資時(shí)的原賬面價(jià)值與按增資后持股比例扣除新增持股比例后的持股比例計(jì)算應(yīng)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價(jià)值和資本公積。

二、舉例說明修訂后的長期股權(quán)投資權(quán)益法核算的會(huì)計(jì)處理

（一）持股比例減少時(shí)的會(huì)計(jì)處理

投資單位對(duì)被投資單位的持股比例減少，如處置部分投資，但被投資單位仍然是投資單位的聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)時(shí)，投資單位應(yīng)當(dāng)繼續(xù)采用權(quán)益法核算剩余投資，并按處置投資的比例將以前在其他綜合收益(資本公積）中確認(rèn)的利得或損失結(jié)轉(zhuǎn)至投資收益。

例1：甲公司持有乙公司40%的股份，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策實(shí)施重大影響，采用權(quán)益法核算。2011年4月15日，甲公司將該項(xiàng)投資中的50%對(duì)外出售，取得價(jià)款1500萬元。減持后，甲公司共擁有乙公司20%的股權(quán)，對(duì)乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策仍實(shí)施重大影響，甲公司還是按照權(quán)益法對(duì)這項(xiàng)投資進(jìn)行核算。減持前，甲公司該項(xiàng)長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為2600萬元，其中，投資成本2000萬元，損益調(diào)整400萬元，其他權(quán)益變動(dòng)200萬元。新增投資日，乙公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值總額為10000萬元，按照新的企業(yè)會(huì)計(jì)制度講解2010的規(guī)定，會(huì)計(jì)處理如下：

1.甲公司出售50%的長期股權(quán)投資后，需要調(diào)減長期股權(quán)投資賬面價(jià)值1300萬元

借：銀行存款 15000000

貸：長期股權(quán)投資――成本投資

10000000

――損益調(diào)整 2000000

――其他權(quán)益變動(dòng) 1000000

投資收益 2000000

2.并按處置投資的比例（50%）將以前在其他綜合收益(資本公積）中確認(rèn)的利得或損失結(jié)轉(zhuǎn)至當(dāng)期損益。

借：資本公積――其他資本公積

1000000

貸：投資收益 1000000

（二）追加投資后的會(huì)計(jì)處理

1.在新增投資日，如果新增投資成本小于按新增持股比例計(jì)算的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，應(yīng)按該差額，調(diào)增長期股權(quán)投資的成本和營業(yè)外收入。

例2：甲公司持有乙公司30%的股份，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策實(shí)施重大影響，采用權(quán)益法核算。2011年6月15日，甲公司又以800萬元價(jià)格取得乙公司10%的股權(quán)，增持后，甲公司共擁有乙公司40%的股權(quán)，對(duì)乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策仍實(shí)施重大影響，甲公司繼續(xù)按照權(quán)益法對(duì)這項(xiàng)投資進(jìn)行核算。增持前，甲公司該項(xiàng)長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為1800萬元，其中投資成本1200萬元，損益調(diào)整400萬元，其他權(quán)益變動(dòng)200萬元。新增投資日，乙公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的總額為10000萬元，按照新的企業(yè)會(huì)計(jì)制度講解2010的規(guī)定，會(huì)計(jì)處理如下：

甲公司新增投資成本為800萬元，按照新增10%的持股比例計(jì)算，占乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額為：10%X10000=1000萬元，投資成本小于應(yīng)享有的被投資單位的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，需調(diào)增長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值：

借：長期股權(quán)投資――投資成本

10000000

貸：銀行存款 8000000

營業(yè)外收入 2000000

2.在新增投資日，如果新增投資成本大于按新增持股比例計(jì)算的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

例3：甲公司持有乙公司30%的股份，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策實(shí)施重大影響，采用權(quán)益法核算。2010年6月15日，甲公司又以1000萬元價(jià)格取得乙公司10%的股權(quán)，增持后，甲公司共擁有乙公司40%的股權(quán)，對(duì)乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策仍實(shí)施重大影響，甲公司還是按照權(quán)益法對(duì)這項(xiàng)投資進(jìn)行核算。新增投資日，乙公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的總額為8000萬元，按照新的企業(yè)會(huì)計(jì)制度講解2010的規(guī)定，會(huì)計(jì)處理如下：

甲公司新增投資成本為1000萬元，按照新增的10%的持股比例計(jì)算，占乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額為：10%X8000=800萬元，投資成本大于應(yīng)享有的被投資單位的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值：

借：長期股權(quán)投資――投資成本

10000000

貸：銀行存款 10000000

3.在新增投資日，該項(xiàng)長期股權(quán)投資取得新增投資時(shí)的原賬面價(jià)值大于按原有持股比例計(jì)算的應(yīng)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，按照差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)增長期股權(quán)投資賬面價(jià)值和資本公積。

例4：甲公司持有乙公司30%的股份，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策實(shí)施重大影響，采用權(quán)益法核算。2011年8月15日，甲公司又以800萬元價(jià)格取得乙公司10%的股權(quán)，增持后，甲公司共擁有乙公司40%的股權(quán)，對(duì)乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策仍實(shí)施重大影響，甲公司繼續(xù)按照權(quán)益法對(duì)這項(xiàng)投資進(jìn)行核算。增持前，甲公司該項(xiàng)長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為2200萬元，其中投資成本1800萬元，損益調(diào)整200萬元，其他權(quán)益變動(dòng)400萬元。新增投資日，乙公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的總額為8000萬元，按照新的企業(yè)會(huì)計(jì)制度講解2010的規(guī)定，會(huì)計(jì)處理如下：

在新增投資日，該項(xiàng)長期股權(quán)投資取得新增投資時(shí)的原賬面價(jià)值是2200萬元，增資后持股比例(40%)扣除新增持股比例(10%)后的持股比例(40%-10%=30%)計(jì)算應(yīng)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額為：30%X8000=2400萬元，差額為200萬元，調(diào)增長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值：

借：長期股權(quán)投資――其他權(quán)益變動(dòng)

2000000

貸：資本公積――其他資本公積

2000000

4.增資之后，長期股權(quán)投資原賬面價(jià)值小于按原有持股比例計(jì)算的應(yīng)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，按照差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)減長期股權(quán)投資賬面價(jià)值和資本公積。

例5：甲公司持有乙公司30%的股份，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策實(shí)施重大影響，采用權(quán)益法核算。2011年5月15日，甲公司又以800萬元價(jià)格取得乙公司10%的股權(quán)，增持后，甲公司共擁有乙公司40%的股權(quán)，對(duì)乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策仍實(shí)施重大影響，甲公司繼續(xù)按照權(quán)益法對(duì)這項(xiàng)投資進(jìn)行核算。增持前，甲公司該項(xiàng)長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為2600萬元，其中投資成本1800萬元，損益調(diào)整200萬元，其他權(quán)益變動(dòng)400萬元。新增投資日，乙公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的總額為8000萬元，按照新的企業(yè)會(huì)計(jì)制度講解2010的規(guī)定，會(huì)計(jì)處理如下：

在新增投資日，該項(xiàng)長期股權(quán)投資取得新增投資時(shí)的原賬面價(jià)值是2600萬元，增資后持股比例(40%)扣除新增持股比例(10%)后的持股比例(40%-10%=30%)計(jì)算應(yīng)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額為：30%X8000=2400萬元，差額為200萬元，調(diào)減長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值：

借：資本公積――其他資本公積

2000000

貸：長期股權(quán)投資――其他權(quán)益變動(dòng) 2000000

通過以上會(huì)計(jì)核算解析可知，投資方在投資和持股比例變動(dòng)時(shí)，以被投資單位的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)對(duì)持有期間的長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行及時(shí)調(diào)整，修訂后的長期股權(quán)投資權(quán)益法核算要求，更加遵循和體現(xiàn)了完全權(quán)益法的核算原則。

參考文獻(xiàn)：

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