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公允價值論文精品(七篇)

時間:2023-03-20 16:19:32

序論:寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感,挖掘那些隱藏在內心深處的真相,好投稿為您帶來了七篇公允價值論文范文,愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑,助力您的創作。

公允價值論文

篇(1)

國際會計準則委員會將公允價值界定為熟悉情況和自愿的雙方在一項公平交易中,能夠將一項資產進行交換或將一項負債進行結算的金額。我國會計準則制定機構將公允價值定義為在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或負債清償的金額,并在《企業會計準則—非貨幣易指南》中對非貨幣易中公允價值的確定原則做出了如下規定:如果該資產存在活躍市場,則該資產的市價即為其公允價值;如果該資產不存在活躍市場,則該資產的公允價值應比照相關類似資產的市價確定;如果該資產及其相關類似資產均不存在活躍市場,則該資產的公允價值可依據其未來可以產生的現金流量及適當的貼現率計算的現值來評估確定。

從這個定義我們可以看出,公允價值的運用需要三個前提條件:完全的市場經濟、公平交易、持續經營。

二、公允價值的優越性

我國新頒布的會計準則引入公允價值計量,主要是因為公允價值計量與傳統的歷史成本計量相比,有以下幾點優越性:

(一)與市場經濟緊密結合,便于會計的國際協調

公允價值所強調的是交易與事項中蘊含的產權契約關系。而在市場經濟環境中,這種產權契約關系又必須遵守等價交換的原則。公允價值恰恰能夠體現這種等價交換的原則。因此,以公允價值為計量基礎可以看成是會計計量的回歸。正因如此,公允價值一經提出,就受到世界各國會計界的重視,并且逐步形成了一種世界性的變化趨勢,便于會計的國際協調。我國新頒布的會計準則引入公允價值計量,正是這一點的體現。

(二)能夠反映企業真實的財務狀況和經營成果

采用歷史成本計量,盡管都采用貨幣為計量單位,但是計量的屬性卻不配比。收入是按現行市價計量,而成本和費用卻是按照歷史成本來計量,這樣計算出來的收入缺乏準確性和可比性,會出現收入超分配或者虛利實分的現象。運用公允價值來計量,收入、成本和費用都采用公允價值,使得計量屬性符合配比原則,又保證了會計信息的真實性,有利于真實反映企業的財務狀況,正確評價企業的經營成果。

(三)有利于維持的經營能力

企業要使經營持續不斷地經營下去,必須使生產過程中耗費的生產能力得以補償,以維持簡單再生產和擴大再生產的需要。如果采用歷史成本來計量在生產過程中的能力耗費,在物價上漲的經濟環境中,相同的金額卻不能購回與原來相等規模的生產能力,企業的實際生產能力將會萎縮。運用公允價值來計量,即是按照現行市價或者未來現金流量的現值來計量生產能力,即使在物價上漲的經濟環境中,相同的金額也能購回與原來相等規模的生產能力,使企業的經營在正常的狀態下持續下去。

(四)能夠適應新業務的需要

從目前會計界所遇到的會計計量難題來看,衍生金融工具會計問題、人力資源會計問題、環境會計問題、網絡會計問題等,在計量基礎上所共同指向的應是公允價值計量基礎。當然,作為一項基本的會計計量基礎,只能起到一種導向作用,并不能代替具體計量方法的研究。正因為如此,在以后相當長的歷史階段中,公允價值計量基礎應該能夠適應各種經濟發展變化對會計計量的需要。

三、我國運用公允價值計量的不利因素

公允價值計量盡管有上述諸多優越性,但是在我國運用公允價值的大環境尚未全面形成,運用公允價值還有諸多不利因素:

(一)公允價值的理論體系尚未完善

公允價值的理論體系尚未完善,許多問題還處于研究之中。對公允價值計量屬性的研究,現階段還處于一個正待研究的領域,至今尚未形成一個完整的理論體系。特別是對它的價值如何來進行確認與計量,因其在實務操作上對其價值的選擇很難克服人為因素影響。由于在理論上還不完善,使公允價值在會計實務上還是處于探索的過程。由于具體的價值確認的標準有許多,容易受人為的因素影響,致使會計信息可靠性較差。

(二)市場不活躍,缺乏公平價格的形成機構

市場不活躍,缺乏公平價格的形成機構對于絕大多數資產和負債而言,很難找到可以觀察到的市場價值。我國現在還處于市場經濟初級階段,各類要素市場的運作還不夠正規。中介機構尚難以真正獨立、客觀、公正地行使中介職能。還有一些中介機構缺乏誠信,對一些資產或負債的評估有失公允,資產評估的科學性還存在較大欠缺。

(下轉第63頁)

(上接第55頁)

(三)會計人員的素質跟不上經濟形式的發展

由于我國目前的市場化程度低,在公允價值的確定過程中,將未來現金流量按一定的折現率折算成現值計量,往往就成為估計相關價格即公允價值的最重要的技術手段。但因未來現金流量的金額、時點和貨幣的時間價值等等都是不確定的,會計人員的素質偏低,在計量的操作上往往難度很大,使公允價值計量的優勢難以發揮。

四、在我國推行公允價值運用的幾點建議

(一)完善公允價值的理論體系

借鑒國際會計的研究成果,曾為我國公允價值的會計理論研究打下了良好的基礎。目前,對公允價值計量屬性的研究要注重理論體系的健全,并將健全的理論在我國全面推廣與運用,才能促進解決運用中出現的難題。

(二)改善公允價值計量運用的市場環境

1.加快市場經濟發展,完善市場體系。只有加快市場經濟的發展,促進完善的生產要素市場、資本市場和商品市場的建立,才能更好的確定商品成本和市價,從而獲得商品公允價值的信息。首先需要完善的是市場體系;在統一開放的市場體系和公平競爭的市場秩序下,價格是所有市場參與者在充分考慮了收益和風險之后所達成的共識。此時,價格才能成為真實的、準確的市場信號。其次要健全法律法規體系。完善的法律法規能夠規范人們的行為,為交易雙方公平交易提供一個廣闊的空間。完善法制環境,健全法律、法規對會計舞弊法律責任的規定和懲罰機制,盡力避免給那些利用公允價值進行會計舞弊者留下操縱的空隙。

2.大力發展獨立誠信的中介機構。當資產和負債的市場價格無法觀察到時,企業除了可以自行估計資產和負債的公允價值外,還可以借助獨立的中介機構對資產和負債進行評估。因此,以評估價值代表公允價值的可靠性和相關性主要取決于評估中介機構的獨立性和誠信。目前,我國的資產評估中介機構的獨立性和誠信都不理想。要改變這種情況,一方面需要我國管理中介機構的行業協會加強對其監管,制定理加嚴厲的措施對違規中介機構進行處罰;一方面需要政府培育公平的市場環境,促進中介機構之間的公平競爭。

3.加快我國市場經濟體系信息化的建設。一方面加大市場信息網絡化的建設力度,一方面企業在應用現代信息技術上也應加大力度,特別是會計電算化的建設和網絡化建設。只有這樣,才能實現會計部門與市場信息之間的網絡并行,加快對公允價值信息的及時收集和處理。

篇(2)

1、公允價值用于的企業合并企業的合并分為兩種情況:一種是同一種集體和組織控制下的企業合并,另一種是不同集體和組織控制下的企業合并。第一種情況下由于合并者和被合并者并沒有嚴格按照市場的行為進行定價交易,不能用于公允價值的計量,只能按照歷史記賬的計量方法。第二種情況是合并者和被合并者雙方根據市場行情具有一定的議價能力,也就是說雙方達成的價值反應雙方的對價值的需求可以代表公允價值。

2、公允價值用于投資性房地產。公允價值的某些屬性和投資性房地產的某些屬性就有相似性,因此可以用公允價值反應投資性房地產。但是由于我國市場經濟還不成熟,房地產行業的法制不健全,信息不透明對房地產計量時多采用成本計量模式。

二、公允價值在財務會計領域的運用存在的問題

由于財務會計領域和資產的多樣性及市場的變換莫測導致公允價值在財務會計領域的運用存在三方面的問題。公允價值計量的缺乏可操作性。

公允價值計量的缺乏可操作性有多方面的原因,比如企業的資產種類較多,有固定資產和非固定資產,有有形資產和無行資產,對公允價值的計量帶來很大的麻煩。不同的市場也會影響資產價值,市場的變動性對公允價值的計量也帶來麻煩,在實務操作中多采用估計的方法進行計量。同時因不同投資者之間、投資者與管理當局之間對投資的期望報酬率不同,對未來現金流量的估計具有較大不確定性,這同樣使得在具體的技術操作存在很大難度。公允價值計量的缺乏可驗證性。

所謂可驗證性是指,對于同一資產擁有相同來歷的財務從業者,利用相似的計量方法進行公允價值的計量得出的結果應該具有相似性。但是在實際操作中發現由于,信息傳遞方式的改變和市場行為的變換導致,市場的交易信息隨時發生變換,這也導致同一資產的公允價值發生很大的變化,因此公允價值計量要想具有可靠的驗證性,必須進一步規范操作細則,使結果具有可信性。

公允價值計量增加企業成本。公允價值計算比歷史計算有很大的進步性就在于其考慮到市場的行為,因此在利用公允價值計量時,要求企業去搜集整理全面的信息,得出的結果才更符合市場的價值,這樣就會在信息的搜集和整理分析中增大企業的成本。

三、結語

篇(3)

【摘要】筆者認為,公允價值的提法稱為公允價格更為妥當,應該將其作為一種計量理念,而非一定要作為一種計量屬性。公允價值沖擊了現有的會計確認和計量基礎,也對實現原則進行了否定,給財務分析帶來了現實影響。會計體系只能適度容納公允價值,防止過高性評價,要特別注意濫用公允價值所帶來的可能后果的管制。

【關鍵詞】公允價值;決策有用觀;經管責任觀概念框架

2007年開始實施的新會計準則體系中,公允價值成為最大的亮點。所謂公允價值是指“在公平交易中,熟悉情況的當事人自愿據以進行資產交換或債務清償的金額”。公允價值在交易性金融工具、投資性房地產、非貨幣易等具體準則中都有體現。公允價值的采納和應用對會計基本理論產生了不小的沖擊。如何認識這一沖擊,關系到會計的地位與作用,關系到如何正確認識會計信息。筆者擬對這一問題作一闡述。

一、對公允價值的認識

在新會計準則體系中,公允價值是作為一個會計計量屬性提出的,與歷史成本、重置成本、可變現凈值和現值相并列。對此,學術界有幾種不同看法。

其一,認為公允價值不是一種獨立的會計計量屬性,而是所有會計計量屬性共同應遵守的理念。歷史成本是資產購置或負債發生當時的公允價值,買賣雙方經討價還價而達成,具有公允性、客觀性、可靠性(可驗證性);重置成本是資產盤盈等特殊場合無法獲取歷史成本資料時根據新舊程度假定按現在價格購置而發生的成本,這一交易雖具有假定性,但與現實交易為參考,應該說是公允的;可變現凈值也是假定資產賣出參考市場價格而可實現的現金凈流量。與重置成本是“進入”會計主體不同的是,可變現凈值是“退出”會計主體,其公允性也是毫無疑問的。現值是一種在考慮未來利率水平、通貨膨脹、信用風險等因素下的折現現金凈流量,它雖無實際交易,但考慮了貨幣時間價值和風險報酬,實際上是一種估值(理論價值),與中介市場對此資產的評估價值相當,具有公允性。美國財務會計準則委員會的第5號概念公告沒有使用公允價值這一術語,但是其描述的某些計量屬性可能與公允價值是一致的。在初始確認時,歷史成本通常被假定為接近公允價值,現行成本(與重置成本基本含義一致)和現行市價(清算條件下的“退出”價格)均滿足公允價值條件,但可變現價值與現值、公允價值是不一致的。因此,國際會計準則理事會也好,美國財務會計準則委員會也罷,雖然這些組織在積極推行公允價值,力圖使財務報表上資產負債的計量更接近當前現實市場狀況,但無可爭議的事實是:公允價值是應該作為一種計量理念,而非一定要作為一種計量屬性。反過來說,用公允價值計量的是公允的,難道其他計量屬性計量的結果是欠公允的嗎?

其二,認為公允價值是一種獨立的計量屬性。這是目前新會計準則體系所倡導的。持這種看法的學者基本上將公允價值看成是一種現行成本或現行市價,資產與負債按照資產負債表日的市場價格對特殊項目(如持有的其他流通股的價格)進行重新計價。需要指出的是,我國上市公司的年報在審計后一般從次年4月1日起才開始對外公布,這樣的話,當時費力費神加以改變的計量屬性所計量的結果與三個月后的市場價格可能相去甚遠,甚至于面目全非,上年確認的未實現損益可能已經煙消云散,甚至性質發生質的變化。這種公允價值確認是否對投資者有意義還值得反思。

其三,認為公允價值是一種復合計量屬性,它并非一種計量屬性,而是可以表現為多種計量屬性。這種觀點與第一種觀點并無本質差異,只是第一種觀點更為強調公允價值的理念指導作用。謝詩芬認為,未來現金流量的現值是最能恰當反映會計要素本質定義的計量屬性,最能體現公允性的。

筆者認為,公允價值的提法稱為公允價格更為妥當。美國會計學家Littleton認為,會計的基本問題是價格而不是價值。確實,會計是反映性的,要體現現實交易的要求,只有存在買方和賣方兩個獨立利益主體才存在心理上對價格的感受——公允與否。而價值是理論上的,是抽象勞動或者說是內在價值的體現,具有唯一性,不存在公允不公允問題。舉例來說,某商家制造的甲商品抽象勞動為50元,在實際銷售時可能賣給A客戶是80元,賣給B客戶是100元,均順利成交。應該說,這些成交價都是公允價格。我國會計準則體系尚未專門構建概念框架(ConceptualFramework),筆者認為現在適逢其時。將公允性、真實性、價值、價格、信息、利潤、透明度、現金流量、經營成果、財務狀況等基本概念放在概念框架中進行嚴密界定非常必要,它可以統馭理論范疇,形成一個首尾一致、邏輯嚴謹、內涵豐富的體系,以指導基本準則、具體準則和會計實務。應將目前的五個計量屬性進行適當調整,剔除出公允價值,引入現行市價,從“入與出”兩個方面和時間三維度構造完整的會計計量屬性體系。

二、公允價值對會計基本理論各方面產生的沖擊

(一)對會計目標的沖擊

在會計目標方面,理論界有兩種基本觀點:經管責任觀和決策有用觀。前者認為,會計目標就是以恰當的形式有效反映和報告資源受托者經管責任及其履行情況,代表人物有曾經擔任美國會計學會會長的日裔美籍學者IjiriYuji。他認為,歷史成本計量有可驗證的事實為依據,堪稱天衣無縫,可以稱為“硬”計量,其他計量屬性可靠性差,不利于受托者經管責任的履行,不宜提倡。應該說,經管責任觀更多地考慮了會計信息提供者的利益,比較忽視會計信息使用者的利益。決策有用觀認為,會計信息的提供應該充分考慮會計信息使用者的需求,對于重要的信息要充分、及時、真實地披露,對于不重要的信息可以簡化處理。公允價值的提出,使得會計目標一邊倒地滑向決策有用觀。筆者認為,兩種會計目標理論各有千秋。會計信息披露時既要考慮用戶的需求,也要考慮企業的利益。比如,有的信息涉及到企業的商業秘密,危及到競爭利益,可以向證券交易所申請豁免,證券監管部門應該建立豁免機制,否則上市公司將疲于應付用戶的各種信息需求,會計核算和報告成本將無限放大。供應與需求的平衡需要監管部門認真考慮。公允價值也絕非完美無缺,只能在特定情況下采用,不適合對所有資產和負債的計量,否則會計的框架會倒塌。舉例來講,企業自用固定資產的價值來自于加工的產品的附加值,但這種現值是難以通過貼現的方法輕松搞定的,更不是當前出售的所獲得的利益,它只能用歷史成本為基礎,考慮折舊和減值因素計量。

(二)對會計假設與基本原則的沖擊

用公允價值進行計量,必然要沖擊現有的會計假設和基本原則體系,必須要重新加以認識。四大會計假設是會計主體、持續經營、會計分期和貨幣計量,都在新會計準則中有體現。公允價值對四大假設基本上是一脈相承的,但過于強調分期兌現損益,貨幣計量上用期末貨幣單位對持有的交易性金融資產、投資性房地產等進行重新計量,而對其他資產不按期末貨幣單位進行調整。公允價值實際上進一步加大了資產負債表上不同項目的計量依據差異。正如美國會計學家RobertN.Anthony在《美國財務會計準則的反思》一書中所言,(資產負債表上)單獨的每一個項目是有用的,但是它們的合計數卻沒有任何意義。個中原因是多種計量屬性的混合使用造成的。在對會計基本原則的沖擊上,實現原則受到無情的破壞,權責發生制得以強化而收付實現制得以弱化。

(三)對會計確認計量及報告的沖擊

傳統會計強調確認已經實現的損益,而公允價值的倡導則打破了這一原則。在歷史成本會計模式下,持有資產產生的利得或損失除非變賣處置一般不確認為當期損益。公允價值對交易性金融資產、投資性房地產等在資產負債表日對初始計量的結果要進行例行調整,體現了動態計量的思想。當然,這種因動態計量產生的損益與傳統收益觀下的收益性質是不同的,呈現出暫時性、未實現性、變動性等特征。投資者必須在報表閱讀和利用時充分認識到這一點。從財務分析角度看,由于非經常性損益、未實現損益等的不斷增多,基于收益細分和盈利結構的財務質量分析顯得更為重要。在結構上,重視已實現(特別是已收到現金)收益、主營業務產生的持續性收益、預期可增長的收益,對投資者而言更有價值。

三、適度容納,防止濫用公允價值的建議

公允價值的提出和應用帶有革命性,它帶來了會計各方面的反思。然而,公允價值只能適度容納而不能全面取代歷史成本會計模式。每一種計量屬性都各有利弊,在增強會計信息有用性的同時,必然要以犧牲客觀性等為代價,不僅會增加會計工作者的工作量,會計處理的隨意性也會增加。筆者認為,會計準則的制定部門應該出臺細則,或者單獨制定一項具體準則對公允價值的使用進行詳細規范,引導會計工作者領會精神、掌握標準、合理應用。目前我國的市場發育、管理者和會計人員對公允價值的理解、投資者對公允價值的期望和利用、審計工作者對公允價值的尺度把握、企業的內部控制和外部監管都存在較大差距,必須充分重視濫用公允價值進行過度盈余管理的危害性,以不斷促進資本市場的健康發展!

【參考文獻】

[1]RobertN.Anthony.美國財務會計準則的反思.李勇,等譯.機械工業出版社,2005年6月.

篇(4)

1.會計工具的披露。ISBA基于公允價值的會計改革及重塑加強了會計工具的披露。它要求在財務報表的附注里要用精準的描述說明公允價值的信息,這些信息的內容包含量:要用三個層次以上的取值方法說明公允價值的計量;要求用標準的方法說明各類金融項目運行的情況;要求能用標準的數據模型說明資金運營的情況,且給出該模型計算時采集的數據;要求在公允價值下披露將受到影響的各類金融信息。ISBA強化了會計工具的披露,可以使投資者了解資金的流向、資金在運營時可能會擔負的風險、得到與財務相關的原始憑證等。它既是融資者重要的融資依據,也是在必要時進行法律問責的重要憑據。

2.會計計量的準則。不同的國家,其公允價值下的會計準則不一,如英國是以交易的金融作為會計的準則;美國是以資產的金額作為會計的準則,我國公允價值的會計準則有數種標準。目前會計可用的準則無法統一為一個標準,然而它的使用有一個共同的標準,即要尊從會計職能本身的原則,應用公允價值的屬性,ISBA要求該計量方法能準確的反應出資金構成的原貌、目前資金流動的情況、資金目前構成的情況、資金可變的凈值和現值等。只要能夠體現出這種計量的效果,則可根據各地的情況進行操作,不需將計量的標準強行統一。

3.會計操作的標準。關于非資產類的資金流動與債務重組的情況從原則上來說,不需依公允價值進行估算,這是由于他們很難被界定和估算。然而為了讓會計操作能夠準確的反應出企業資產的情況,ISBA公允價值的會計改革和重塑要確定出一套標準的操作方法,使會計操作不受主觀性的影響。目前的會計操作標準依照經濟交易的實質,即以上兩個情況,若只要參與了經濟交易,就要并入會計計量中,用會計的計量對它進行評估。為了避免會計操縱會計計量的情況,目前會計操作的標準已經作出詳細的規定,即同樣的經濟事項必須采取同樣的會計分類方式處理方法,用同樣的標準進行計算。為了簡化會計的操作,公充價值的會計操作對套期操作和對套期項目撤消的時間也有明確的界定。

二、后危機時代公允價值會計改革與重塑的方向

1.逐漸完善基礎設施。要讓后危機時代公允價值會計改革與重塑逐漸完善,就需要有一套完善的基礎設施配合會計的操作。它包括需要完善互聯網的建設、數據庫的建設、各類數據模型的建設等,使會計改革與重塑的透明性與公正性能夠得到體現。

2.逐漸完善模型構建。目前公允價值會計使用的會計模型存在一些問題,其中預期損失模型與風險模型反應出的問題比較大。比如目前人們使用的巴塞爾新資本協議開發的違約模型只能預測出一年的數據;現行的預期信用模型只能計算出違約的概率卻無法計算出違約的詳細事件,這都影響資金的融入和流動。

3.逐漸完善獨立審計。目前公允價值會計使用的預期損失模型的計算目前存在著問題,比如它模糊了金融資產減值損失的各類前提條件,這使預期損失模型的計算變得具有模糊性,如果應用該模型進行審計,則極易引起計量的糾紛,它使獨立審計難以實現,完善該模型的計量方法是未來發展的方向。

4.逐漸完善會計內控。在公允價值下對會計準則標準化、對會計計量明晰化的目的,就是為了加強會計體系的內控,它要求會計給出的報表、給出的附錄能真實的反應出每一筆資金流動的情況。然而要完善會計體系不是一蹴而就的事,未來公允價值的改革和重塑將更重視資金計量的精準性和披露的透明性,以便加強會計體系的內控。

三、結語

篇(5)

第一,負面的經濟事實卻能夠帶來正面的賬面收益,這種反直覺的損益表效應將會掩蓋了公司信用惡化的實際狀況,不利于投資者做出恰當的決策。若不是經過專業知識的訓練,對于一般的信息使用者,收益意味著正面的經營業績,使用者無法想像和理解收益也能來自于公司實際惡化了的信用狀況。

第二,即使在金融負債的公允價值變動中考慮了信用風險,同樣也會引起資產和負債在計量上的錯配問題。對于負債在公允價值計量中考慮了信用風險問題,那么公司其他的資產,比如無形資產,商譽也會因為公司主體的信用風險變動而發生價值的變動,如果不對這部分資產計量,則同樣也會引起錯配的問題。

第三,對于這種由信用風險引起的金融負債公允價值變動損益的可實現性上提出質疑。SFACNo.7中強調收益只有等到可實現或者已經實現時才能予以確認。對于這種在實現性上存在很大質疑的公允價值變動損益予以確認,既不符合公允價值計量的基礎:持續經營,也不能夠提供更具有相關性的財務信息(Lipe,2002)。美國財務會計準則委員會(FASB)于2000年的財務會計概念公告第7號(SFACNo.7)中提到:一項負債的大多數相關計量都要反映負有支付義務的主體的信用狀況(FASB2000SFACNo.7para.78)。但是FASB在2007年的SFASNo.159中的態度十分含糊,表示僅關注與金融工具特有的(instrumentspecific)信用風險所引起的公允價值變動損益,并要求將這一部分變動損益計入到凈收益,對于公司主體的信用風險變動引起的公允價值變動損益問題一直未能在準則中予以考慮。2005年IASB在對IAS39進行修正時,引入公允價值選擇權概念(Fairvalueoption),強調負債的公允價值應該反應包括與該項負債相關的信用風險,包括在對金融負債的初始計量和后續計量中,并且規定由公司主體信用風險變動引起的金融負債公允價值變動損益要計入損益表。基于對損益表產生的反直覺的效應的爭議,IASB在2010年5月的征求意見稿中對由信用風險引起的金融負債的公允價值變動損益提出了新的列報形式。在征求意見稿中,FASB承認在SFASNo.159中僅僅確認了與金融工具特有的信用風險引起的金融負債公允價值變動損益并不充分,因為這種金融工具特有的信用風險實際上仍然是來源于公司主體自身的風險,因此該問題其實仍然是由公司主體信用風險變動引起的金融負債公允價值變動損益的問題(FASB,2010aBC162)。

在新提議的列報形式下,不再將這部分公允價值變動損益計入到凈收益中,而是以其他綜合收益項目列示在綜合收益中。并且規定在金融負債被處置以后,這部分其他綜合收益不能夠再轉回凈收益中。同時將最終確定改變的部分寫入IFRS9,而其他對于IAS39中沒有改變的部分,繼續在IFRS9中沿用,并且計劃于2015年開始實施。

篇(6)

商譽對會計信息質量的影響試析

商譽一直是有關各方關注的焦點,隨著全球性的企業合并愈演愈烈,商譽問題一直牽動著整個會計理論及實務界。會計信息的使用者從會計報表以及其它會計信息載體中獲得所要的信息,這些信息的好壞優劣將直接影響會計信息使用者所做出的決策。因此,會計信息質量也必然成為會計理論及實務界所關注的焦點。本文運用規范和實證相結合的方法,綜合考查會計報表中商譽確認對會計信息質量的影響,以及企業商譽對企業價值的關系。

一、商譽的基本理論

會計學中對商譽理解有著多種觀點,不同的觀點反映了商譽的不同的性質。二十世紀40年代以來,隨著會計界對商譽問題的日益關注和理論研究的不斷深入,在會計界逐漸形成了幾種有代表性的商譽觀點,即商譽會計的“三元理論”:超額收益論、剩余價值論和無形資源論,它們也構成了各自對商譽定義的理論基礎。

(一)超額收益論

(二)剩余價值論

剩余價值論認為,商譽是企業總體價值與單項可辨認有形資產和無形資產價值的未來現金凈流量貼現值的差額。“剩余價值”與“超額收益論”實質上是一脈相承的。“超額收益論”是從總體上理解商譽,由于未來超額利潤很難直接確定,要在實際工作中計量商譽則困難重重。人們便設想從能夠較準確計量的那些資產入手,即先確認單項有形資產和可辨認無形資產的未來現金凈流量的貼現值,再計算企業總體價值與這一價值的差額,將差額確認為商譽。佩頓認為“無形資產是一個剩余價值,是公司的真實價值超過各種獨立的有形財產的真實價值的余額……被單獨列入財產目錄中各種有形財產總價值低于公司真實資產的數額應表述為商譽。”

(三)無形資源論

無形資產論認為,商譽是由諸如優越的地理位置、良好的企業聲譽、廣泛的社會關系、卓越的管理隊伍和優秀的員工等構成,而這些都是看不見摸不著,且又無法入賬記錄其金額的,故商譽實際上是指企業上述各種未入帳的無形資源。正如Reg.S.Gynther所說:“之所以商譽存在是由于資產代表的不僅僅是列示出來的有形資產。例如,‘特殊技能和知識’、‘極強的管理能力’、‘壟斷的地位’、‘良好的社會及企業關系’、‘好名稱和好聲望’、‘有利的形勢’、‘優秀的雇員’、‘貿易名稱’和‘已經建立起來的顧客網絡’都是這類資產。這些資產的價值(通常認為是無形資產)就是商譽的價值。”

“超額盈利觀”側重于說明商譽的經濟效用,即帶來超額盈利的能力;“剩余價值觀”說明了商譽的計價形式;而“無形資源觀”則揭示了商譽的質的規定性,說明了商譽產生的原因與組成因素。三種對商譽認識的觀點并不是獨立的,而是相互聯系的,三者綜合起來才更好的說明了商譽這個特殊的無形資產的特點。

根據各種商譽的理論,我們可以將其性質可以歸納為如下幾個方面:第一,商譽是一種企業所獨有的可在未來帶來超額收益的經濟資源;第二,其形成的原因是多方面的,可以認為,企業在生產經營各個階段、各個環節的各種支出都無不與商譽的形成有某種聯系,從系統論的角度加強企業的全程管理和全員管理,是形成商譽的基礎與源泉;第三,商譽的價值會隨著企業經營環境以及企業自身經營狀況的變化而不斷變化;第四,商譽的形成和發揮,與企業的整體而不是某一要素有關,不能把它與其所依附的企業的其它無形資產和有形資產分割開來。

二、會計信息質量特征

會計信息質量特征是會計信息所應達到的質量要求,是會計系統為達到會計目標而對會計信息質量高低的約束,它包括財務會計目標在內的任何事物,本來是質與量的統一,著重研究財務報告目標信息要求的質的方面,從而突出了信息的有用性。進一步說,它主要回答:什么樣的會計信息才算有用或有助于決策。正如 FASB 所說,“會計信息的質量特征或質量的確定構成信息有用性的成份。這樣,它們是在進行會計選擇時所應追求的質量標志”。

1980年5月FASB的第2號財務會計概念公告:《會計信息的質量特征》(SFAC No.2:Qualitative Characteristics of Accounting Information),第一次將會計信息質量作為一個專門的研究項目系統地加以論述。SFAC No.2 沿襲了 ASOBAT 和Trueblood Report 的傳統,在決策有用性的目標下列舉和解釋了會計信息質量的層次。“對決策有用性應該作為最重要的質量特征。如果沒有有用性,就談不上從信息中獲得足以抵償該項信息所費成本的利益。”在這一最基本質量特征的前提下,會計信息還應具備一系列的其他質量特征,其中最重要的質量是相關性與可靠性這兩個質量。

所謂相關性通常是指與決策相關的特性,SFAC No.2具體指出,會計信息只有具備“導致差別”的能力,方能確定它與某一決策相關。這是因為,會計信息能與投資人、債權人和其他人士所作的經濟決策相關,就必須通過幫助使用者對過去、現在和未來事件的結果作出預測,或是能證實或改正先前的期望,從而具備在決策中導致差別的能力。“導致差別”是指既可增加也可減少信息的差異,以便使用者能減少對經濟事件的不確定性,增進決策的把握性。要做到這一點,相關的會計信息應同時具備及時性、預測價值和反饋價值等,三者共同成為相關性的主要成分。所謂可靠性,是指會計信息應能如實表述所要反映的對象,即所表述的應是意欲表述的,尤其要做到不偏不倚地表述經濟活動的過程和結果,避免傾向于預定的結果或某一特定利益集團的需要。可靠性還有可驗證性,要盡可能的減少不同計量者的偏好。

三、商譽確認對會計信息的影響

會計信息的決策有用性、相關性、可靠性等質量特征是從總體來說明會計信息的情況的,商譽對會計信息的影響情況要通過對資產負債表信息和利潤表信息來反映。以下就針對兩種具體的報表信息來說明商譽確認對會計信息的影響情況。

(一)商譽對資產負債表信息的影響

資產負債表是反映企業在某一特定日期財務狀況的會計報表,反映了企業在某一特定日期所擁有或控制的經濟資源、所承擔的現時義務和所有者對凈資產的要求權。通過資產負債表,可以提供某一日期資產和負債的總額及其結構,表明企業擁有或控制的資源及其分布情況。

2006年企業會計準則以前,商譽并不作為一項單獨的資產進行確認,在合并報表上也只是以合并價差的形式綜合的反映。合并價差包括合并商譽、被投資企業凈資產公允價值與被投資企業凈資產賬面價值的差額,即被投資企業凈資產的升值(或減值)以及母公司長期投資中內部債券投資與應付債券的差額。從兩者包括的范圍來看,用合并價差來反映合并商譽,并不能真正的提供真實的會計信息。而且,合并價差是一個具有類似“備抵附加性質”的賬戶,既有借方余額又有貸方余額,不能真實的說明商譽的性質。商譽是一種企業所獨有的可在未來帶來超額收益的經濟資源,屬于資產的范疇。這一信息可以給會計信息使用者帶來決策相關的信息,對商譽進行確認,這符合會計信息質量特征的相關性特點。對于合并企業所確認的商譽據有會計相關性的預測價值、反饋價值和及時性,合并商譽的確認不用置疑,如我國現行《會計準則20號——企業合并》中第三章第十三條指出:“購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的差額,應當確認為商譽。”很顯然,如果不對合并商譽進行確認必將影響會計信息的有效性,使得信息使用者的決策缺乏相關性。

商譽的確認使得資產負債表上資產項目總額增加,從而導致企業一系列的財務數據的變化。商譽確認后企業長期償債能力的指標會上升,如資產負債表,企業資產的資產增加,負債總額占資產總額的百分比會減少,資產負債率減少表明每元資產所承擔的債務責任較小,企業的長期償債能力較強。但商譽并不是可辨認資產,在企業破產清算時是否能夠清償債務,還有待驗證。這就出現個矛盾,商譽的確認增加了企業的資產,但并不一定如資產負債表反映的那樣,償債能力的加增。

在現行《企業會計準則第8號——資產減值》的第六章第二十三條指出:“企業合并所形成的商譽,至少應當在每年年度終了進行減值測試。”如果企業的商譽發生了減值,就要對商譽計提減值準備,并將其減值金額計入當期損益。這樣就給企業帶來了商譽處理上的靈活性,如果企業第一年由于某種原因需要,改變商譽的確認金額,到以后年度財務狀況變好時,對商譽進行減值處理,這樣便人為的利用商譽給企業帶來了調整的空間。對于企業的商譽的減值測試來說,如何確定企業是否真實的減值,減值多少并沒有確定的方法,在實務操作中也有難度,這樣的情況下公司所提供的會計信息的相關性和可靠性都大打折扣。會計信息的使用者運用這種會計信息時會給決策帶來影響,甚至采用同正確決策恰恰相反的策略。

(二)商譽對利潤表信息的影響

利潤表是反映企業在一定會計期間的經營成果的會計報表。利潤表的列報必須充分反映企業經營業績的主要來源,有助于使用者判斷凈利潤的質量及其風險,有助于使用者預測凈利潤的持續性,從而正確的決策。要充分反映企業的經營業績的先決條件是利潤表的各項目真實客觀,并且同決策信息相關。現行《企業會計準則第20號——企業合并》的第十三條指出:“經復核后合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辯認凈資產公允價值份額的,其差額應當計入當期損益”。這里所指的差額就是合并時所產生的負商譽的問題,在我國負商譽直接計入營業外支出。對于確認為營業外支出的企業就影響到利潤表信息的相關性及有效性。最直接的影響到企業的凈利潤,這對企業的分配政策的影響巨大。如果企業某年的經營業績不錯,為了人為的控制利潤的分配政策,在合并時人為的調整公司的購買成本(關聯方之間不公允價值),使合并成本遠遠小于公司的可辨認凈資產公允價值,產生負商譽,按準則規定計入公司的當期損益。可供分配利潤減少,從而影響到股東的權益。

篇(7)

【關鍵詞】 復式簿記;二元性;會計對象;價值創造

在會計確認、計量、記錄和報告四大基礎會計理論中,會計記錄即簿記理論的地位是最基礎、最根本的,它所包含的會計等式決定了基本會計要素的定義和結構關系,是會計確認、計量、報告理論乃至整個財務會計體系的根基。正如婁爾行所說“記賬法既是會計基本技術,又含有會計重要理論……是較高層次的會計理論問題”。隨著經濟的發展和會計環境的變化,財務會計模式亟需改變。幾十年來學者們不斷探索財務會計變革的道路,從簿記制度的擴展入手尋求財務會計系統根本結構的變革,即是其中之一。

一、前人對復式簿記擴展的研究

自復式簿記產生以來,人們普遍認為財務會計對象具有二元性結構,“資產=權益”或“財富=資本”是這個二元結構的基本表達式。與此同時,一直有學者試圖突破二元限制,建立三元的簿記和會計結構,最具代表性的當屬井尻雄士的“三式簿記”理論和徐國君的“三維會計研究”。

(一)“三式簿記”理論

井尻雄士認為,復式簿記的二分法是“財富=資本”。將業主投資因素抽象掉,“財富=資本”可以演化成“財富=收益”。“財富”等于資產減負債,表述報表日的資源現狀,是反映存量的;資本/收益賬戶是無形之物,不能像財富那樣實時“盤點”,只能通過財富總額在過去一定時期的變化,累積得到現時余額,是反映流量的。從單式簿記的一元要素“財富”到復式簿記的二元要素“財富和收益”,演變邏輯是從單單核算財富存量擴展到將財富的變動也納入會計核算。

在這種邏輯下,井尻創立了微分三式簿記,基本會計等式為“財富=收益=動力”。收益(率①)是財富的導數,說明從期初到期末財富變化的原因;動力是收益率的導數,說明從期初到期末收益率變化的原因。收益描述財富變動的“速度”,而動力描述財富變動的“加速度”。三式簿記體系包括三元(六個)要素、三層會計和三個記賬符號,如圖1所示。

(二)“三維會計研究”

與井尻的時間視角不同,徐國君從空間視角確立復式簿記的二分法是“資產=權益”,資產表示產權的實物存在,權益表示產權的價值歸屬。徐國君指出產權演變是推動一維②簿記產生并發展到二維簿記、二維會計的深層原因。在單一產權時期,價值的實物載體與歸屬人并未分離,一個資產要素即可滿足核算要求;隨著兩權分離,債權與股權相區分,多元產權主體資本保值增值的要求,引入了“權益”作為獨立的會計要素。從一維到二維,會計系統的演變邏輯是從單單核算產權的實物形態(價值的存在)擴展到同時核算產權的實物形態與價值歸屬。“資產=權益”即“價值的存在=價值的歸屬”。

在這種邏輯下,徐國君依據馬克思的勞動價值論,勞動(行為)是價值的唯一源泉,從而引入第三維度“行為”,建立三維會計等式“資產=行為=權益”,即“價值的存在=價值的源泉=價值的歸屬”,將“資產―權益”二維平面擴展為包括“資產―權益”、“行為―資產”、“行為―權益”三個平面的立體幾何空間。如圖2所示。

三式簿記和三維會計的提出,具有重要的理論創新意義,一度引起學術界的關注,尤其三式簿記是著名會計學者井尻雄士傾四分之一世紀之心血,精心探索成果之大成,是會計理論寶庫中一卷珍貴的文獻,甚至有人曾預言其將代替復式簿記。然而二三十年后的今天,這個預測沒有實現,三式簿記或三維會計也少有人論及。而另一方面,隨著社會經濟的發展,財務會計越來越跟不上環境的需求,如閻達五所說“確實到了應該進行本質性地重構的時代了”。三式簿記和三維會計為什么沒能維持長久的生命力?財務會計究竟能不能從根本上進行結構擴展?復式簿記背后所蘊含的二元性到底有無擴展為三元的可能?

二、財務會計對象二元性分析

(一)復式簿記的邏輯基礎:權利和義務的二元性

會計對象是企業經營過程中的價值運動,會計對價值運動的刻畫帶有強烈的產權色彩,只有產權才能“成為真正的會計對象”,從產權視角來看會計要素,資產和權益(收入和費用可視為留存收益的分支)分別對應于企業主體的權利和義務。復式簿記正是使用“借”和“貸”這對符號來表示權利和義務的對立統一關系,如表1所示。總的說來,借表示企業的凈權利“+”,貸表示企業的凈權利“-”。

很顯然,權利和義務是天生對立而存在的一對矛盾,在復式簿記中,借和貸時時處處體現出高度的對稱性、嚴密的二元對立邏輯。對于一筆經濟業務來說“有借必有貸,借貸必相等”;對于任何一個資產/權益賬戶來說,借表示“+”則貸必然表示“-”,反之亦然;在記賬方向上,借表示左,貸表示右……從權利和義務的視角,借貸記賬法已經具備了制度完整性,任何試圖添加第三記賬符號的嘗試都會破壞復式簿記的內在邏輯。

三式簿記和三維會計都遵循著一元要素對應單式簿記、二元要素對應復式簿記的思路,并按照各自的邏輯提出第三元要素,將復式簿記擴展為三式/維簿記。事實上,權利和義務的二元性并不是復式簿記產生后才出現的。單式簿記時期,只有類似于財產目錄之類的工具反映財富的數量和變化,沒有利潤表,表面上只核算資產一個要素,但是會計天生是為保護產權而存在,只是產權歸屬比較單一,核算了資產也就核算了權益,所以這個時期權益要素隱性存在于資產要素之中;從單式簿記發展到復式簿記,只不過將隱性存在的權益要素顯性化,與資產要素分離,并進一步細分成債權和股權,以適應企業所有權與經營權分離、產權多元化帶來的產權保護需要。

綜上所述,復式簿記所依據的“權利和義務”二元性完整無缺,從單式簿記時期就已存在,也沒有擴展為三式簿記的可能。

(二)三式簿記和三維會計的邏輯基礎:財務會計對象其它角度的二元性

雖然復式簿記具有唯一的二元邏輯基礎,但是財務會計對象卻可以從多個角度進行二元性分析。三式簿記選取了“存量和流量”,三維會計選擇了“價值存在和價值歸屬”,這兩個角度在邏輯上都可以成立,經兩位著者多年潛心研究,也都實現了向第三要素的引申。“財富=收益=動力”表示財富存量、財富變動原因(收益)、收益變動原因;“資產=行為=權益”表示價值“從哪里來、現在是什么、到哪里去”。對會計對象而言,上述從二元到三元的邏輯有可能成立,只是若用來擴展復式簿記,借貸之間的“權利―義務”對立性必須被放棄,復式簿記制度的豐富內涵必然大量丟失。

三式簿記“財富=收益”的二分法只強調存量與流量的對立關系,財富存量只是資產的修正指標,忽略了資本存量,也就丟掉了會計最重要的產權特征。三式簿記宣稱“借”用來核算存量(財富)的一切變化,“貸”用來核算流量(資本/收益)的一切變化,雖然經過一系列推導之后與借貸記賬規則勉強吻合,但復式簿記的精髓已經大打折扣。事實上“借與貸”、“存量與流量”并非一一對應關系,會計所核算的,是帶有產權性質的財富存量(資產的借方余額和權益的貸方余額)和帶有產權性質的財富流量(借記資產、貸記收入,或者借記費用,貸記資產),在存量和流量兩個層面,復式簿記分別進行了權利和義務的復式核算。

三維會計充分重視了會計的產權特征,但是“價值存在=價值歸屬”避開了權利和義務二元性,借和貸之間的對立統一關系被瓦解。更重要的是,三維會計依據的價值論基礎是馬克思勞動價值論,而會計作為一個人造系統,需要解決資源配置、財富增長、利益分配之類的具體問題,會計核算的“價值”是使用價值即財富。從資產要素看,資產評估所依據的價值基礎,是以效用為基礎的交換價值;從權益要素看,現代企業在各生產要素之間分配企業剩余的價值基礎同樣是效用價值論所主張的使用價值,而非勞動價值。這樣“行為是價值的唯一源泉”這一基本立論前提并不存在,“行為―資產”平面、“行為―權益”平面,乃至整個三維會計空間都無法成立。

三、財務會計對象的三元擴展方向

財務會計對象具有多重二元性,某些方面的二元性具備擴展為三元的可能。這種可能的擴展意味著財務會計系統將面臨一個結構性的根本變革,對于在知識經濟時代,越來越難以適應社會經濟發展的要求,客觀上需要急風暴雨般范式革命的財務會計學科來說,具有重大意義。

三式簿記和三維會計對財務會計對象從二元到三元的擴展,都提出了極具價值的見解。耐人尋味的是,三維會計在空間維度上擴展出來的第三要素“行為”和三式簿記在時間維度上擴展出來的第三要素“動力”具有一些相似點:動力在財富會計這一層面上的映像(積分)稱為“行動”(action),而徐國君在闡述“行為”時提到“與行為近似的概念還可以舉出很多……其中行動最為接近”。“行為”從生產經營階段分為投資行為、采購行為、生產行為、銷售行為、管理行為、研發行為等,而井尻教授所設想的動力賬戶中,“內部動力”包括投資動力、研究與開發動力、勞動力動力、生產動力、營銷動力、財務動力等幾大類,與“行為”非常接近。

“行為”與“動力”是否有共同的內在本質?在三式簿記財富會計層面上,動力的映像“行動”等于收益的差分,它是本期收益與上期收益相比的差額中能夠歸屬于某項動力的那部分。也就是說,行動是指在某項動力(例如,開發新產品)的作用下,企業的收益能力提高所相應創造的新價值;在三維會計中,“行為”是價值的源泉,是企業勞動者通過采購、管理、生產、銷售等行為,在一定期間創造的新價值――動力與行為共同指向“價值的創造”。

以“價值創造”作為財務會計對象三元化擴展的方向,具有積極的現實意義。21世紀經濟環境的高度不確定性和激烈競爭,使得會計信息使用者對企業價值的創造與變化信息需求不斷增強。傳統的二元會計限于實現原則的約束,只能集中在銷售環節確認新創造的價值,銷售之前,價值在企業內部各生產環節按照歷史成本原則等量傳遞,大量已經創造出來但尚未“實現”的價值一直游離在財務會計系統之外。難怪越來越多的決策者棄財務會計報告不用,轉向管理會計甚至非會計領域尋求信息。如果“價值的創造”作為第三要素成功納入財務會計對象系統,財務會計或能免于被時代淘汰的命運。

此外,“價值創造”或能成為聯結財務會計與管理會計兩大會計學分支的紐帶。關于價值創造過程、價值驅動因素等方面的研究在管理會計領域早有涉及,只是兩大會計學科多年來漸行漸遠,眾多管理會計研究成果缺乏合適的途徑“嫁接”到財務會計中,只能在對內報告領域獨立發展,無法融入財務會計對外報告系統,這大大限制了管理會計理論對會計實務的影響力。以“價值的創造”作為財務會計要素,有望將眾多管理會計研究成果引入財務會計系統,對兩大會計學科各自的發展和地位提升將起到積極的促進作用。

四、構建三元財務會計對象系統的思考

(一)明確定義第一和第二要素:價值存量和價值增值

三式簿記和三維會計的第三要素都指向價值的創造,但三元會計的內在邏輯只能選取一個。本文以“價值存量價值增值價值創造”作為三元會計對象的擴展邏輯。它的第一和第二要素分別是“價值存量”和“價值增值”。

“價值存量價值增值價值創造”是在三式簿記“財富=收益=動力”的基礎上加以修正而成。如前所述,三式簿記的問題是丟掉了復式簿記的產權特征,因此以價值存量代替財富,以價值增值代替收益,價值存量包含資產和權益,價值增值包含資產的流量和權益的流量(即收入和費用),目的在于恢復會計的產權特征。

“價值存量價值增值”與三維會計“價值的存在=價值的歸屬”同樣存在密切的聯系。由于財務會計所核算的價值就是使用價值,這樣“價值的存在”就不僅僅是具體的實物存在,同時也代表抽象的價值存量,“價值的存在=價值的歸屬”可以改寫成“價值的存量=價值的保值增值”,因為核算“價值的歸屬”目的在于滿足產權主體保值增值的要求。毫無疑問,在“保值”與“增值”二者之間,對“增值”的核算是主要需求,“增值”核算清楚了,“保值”就不言自明。因此上述等式可以進一步改寫成“價值存量=價值增值”。

(二)繼續完善二元會計對象系統

從“價值存量價值增值”考察當前二元會計系統,會發現它尚未完整刻畫出價值增值的雙重產權特征。和價值存量一樣,價值增值需要從資產和權益兩個方面加以反映,但是目前只有收入和費用類賬戶記錄所有者權益的變化,而資產和負債的變化只是通過存量賬戶的借貸發生額加以體現,這使得現金流量表(包括其“前任”財務狀況變動表)的編制困難重重。

并不是說必須針對每一個資產和負債項目單獨設立流量賬戶。會計賬戶的設立取決于會計報表項目的細分程度,取決于會計反映的具體需要。在當前會計報表體系中,利潤表、現金流量表以及全面收益表都是反映流量的,指向價值的(保值)增值。其中,利潤表和全面收益表是從權益一方反映價值增值,而現金流量表是從資產一方對價值增值的反映――會計需要反映的不是某具體資產項目的增值,而是從資產中抽象出來的價值總體增值,這也正是財務狀況變動表被現金流量表取代的深層原因――現金不僅是一個具體的資產項目,在反映企業價值運動的層面上,“現金”代表“資產”,與“權益”相對立而存在。

由此,可以考慮設立單獨的現金流量表賬戶,與收益表賬戶相對應,從資產和權益、權利和義務兩個方面共同反映價值增值。如此,二元會計系統在價值存量和價值增值兩個層次上才真正得以完全,具備向第三元擴展的基礎。

(三)利用復式簿記核算“價值的創造”

一旦納入財務會計對象系統,任何要素都要在復式簿記框架下進行會計核算,不僅第一、第二要素是帶有產權特征的價值存量和帶有產權特征的價值增值,第三要素“價值創造”同樣是帶有產權特征的價值創造,將從資產和權益,即權利和義務兩個方面,使用借和貸兩個記賬符號加以核算。

企業已經創造但尚未實現的價值,可單獨設立“資產待實現增值”賬戶,增加資產價值,同時計入“待實現收益”賬戶,待這部分價值通過銷售真正實現,增加相應實體資產(如現金)和收入后,再將原先估計入賬的資產待實現增值和待實現收益沖回。估計值和實現值之間的差異,可在確定相關事項已經完畢之后沖銷,也可定期(如按年)沖銷。會計年末,應匯總本年估計增值和實現增值之間的永久性差異,并據以對價值創造的估計模型加以調整。

(四)從過去算出未來

近年來,公允價值計量屬性地位不斷上升,甚至出現取消實現原則、全面推行公允價值,以凈資產價值增值決定收益的呼聲。本文認為,這并非改變財務會計面向過去的本質、建立面向未來的價值型會計的唯一出路。按照凈資產公允價值所確定的財富增值“倒擠”收益流量,是在收入、費用等流量要素“表現”差強人意的情況下,退而求其次的無奈選擇。流量要素將離散分布的各時點存量聯系起來,擁有內在規律性的收入、費用,可以幫助我們從過去、現在推知未來;而“倒擠”出來的收益流量,缺乏內在的規律性和統一性,必然導致企業價值運動重又分割成毫無關聯的各離散時點,這種方法核算出來的價值增值并不能幫助我們面向未來。

真正的未來是可以從過去“算”出來的,“價值創造”第三要素的引入,將會幫助收益確認突破實現原則的限制,大大提高收益要素的核算質量,反映出價值增值的真實過程,建立一個真正面向未來的價值型會計系統。

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