序論：寫作是一種深度的自我表達(dá)。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇權(quán)責(zé)發(fā)生制論文范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

總預(yù)算會(huì)計(jì)其對(duì)外的信息披露基本方式為財(cái)政部門對(duì)人大的工作報(bào)告。以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的政府報(bào)告只向公眾說明預(yù)算的貫徹、落實(shí)情況，提供簡(jiǎn)單的預(yù)算執(zhí)行信息，不能客觀反映財(cái)政實(shí)際結(jié)余和預(yù)算執(zhí)行結(jié)果，已經(jīng)難以滿足外部信息使用者對(duì)政府財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行成本、績(jī)效管理情況等信息需求。只有采用權(quán)發(fā)生制才能更全面、準(zhǔn)確的對(duì)政府的財(cái)政、財(cái)務(wù)信息通過報(bào)告的形式對(duì)公眾作出有力的交代，滿足公眾的知情權(quán)，體現(xiàn)政府信息的公開透明度。

二、權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用的必然性

1.國(guó)外的成功經(jīng)驗(yàn)。

權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)在公共部門的興起源于20世紀(jì)80年代。相比收付實(shí)現(xiàn)制，權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)在反映政府績(jī)效治理方面具有較強(qiáng)的優(yōu)勢(shì)。因此權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)贏得政府改革者的廣泛關(guān)注，進(jìn)一步推動(dòng)和完善了以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)和預(yù)算管理。權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府預(yù)算和財(cái)政收支得到了公開透明，政府的績(jī)效也得到了有效的管理和監(jiān)督。

2.權(quán)責(zé)發(fā)生制引入的迫徹性。

在收付實(shí)現(xiàn)制模式下，政府的財(cái)政信息無(wú)法全面系統(tǒng)的揭示，已經(jīng)難以滿足外部信息使用者對(duì)政府財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行成本、績(jī)效管理情況等信息需求。財(cái)政信息不夠透明已成為當(dāng)今政府財(cái)政的頑疾，期望引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，不斷的規(guī)范和細(xì)化面向人大預(yù)算報(bào)告制度，逐步建立面向社區(qū)公眾的預(yù)算信息批露制度，做到預(yù)算信息規(guī)范、全面、及時(shí)地公開，最終實(shí)現(xiàn)預(yù)算在財(cái)政部門透明、政府透明、人大透明以至全社會(huì)透明。引入權(quán)責(zé)發(fā)生制后，財(cái)政報(bào)告更為全面，能夠改變現(xiàn)行的總預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)人大的工作報(bào)告只能提供簡(jiǎn)單的預(yù)算執(zhí)行信息，不能客觀反映財(cái)政實(shí)際結(jié)余和預(yù)算執(zhí)行結(jié)果尷尬境地。可以充分有力地向公眾說明本年預(yù)算的貫徹、落實(shí)情況及往年結(jié)轉(zhuǎn)項(xiàng)目資金的安排使用情況，將政府的很多隱性的負(fù)債加以揭示，提高政府財(cái)政信息的真實(shí)性和透明度。滿足外部信息使用者對(duì)政府財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行成本、績(jī)效管理情況，廣大人民群眾的知情權(quán)得到擴(kuò)大，政府的績(jī)效也能得到有效的管理和監(jiān)督。

三、權(quán)責(zé)發(fā)生制下的會(huì)計(jì)目標(biāo)

總預(yù)算會(huì)計(jì)工作是財(cái)政管理的基礎(chǔ)性工作和重要環(huán)節(jié)，作好財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的日常核算與管理，對(duì)提高財(cái)政資金的使用效率，預(yù)算執(zhí)行情況分析，防范和化解財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，編制預(yù)算，加強(qiáng)預(yù)算單位財(cái)務(wù)監(jiān)督，具有十分重要的意義。目標(biāo)之一：通過權(quán)責(zé)發(fā)生制達(dá)到對(duì)預(yù)算收支的全流程控制與反映，確保政府立法、監(jiān)督等內(nèi)部信息使用者提供包括公共財(cái)政、基金運(yùn)營(yíng)及國(guó)有資本金的預(yù)算收支信息，有助于對(duì)預(yù)算資金使用的合規(guī)性、使用效率與效果進(jìn)行評(píng)價(jià)，實(shí)現(xiàn)政府預(yù)算會(huì)計(jì)的預(yù)算管理目標(biāo)。目標(biāo)之二：通過權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算，能對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況分析和預(yù)測(cè)，總結(jié)財(cái)政預(yù)算收支規(guī)律和特點(diǎn)，把握經(jīng)濟(jì)財(cái)政運(yùn)行狀況和預(yù)測(cè)下一步走勢(shì)，達(dá)到及時(shí)發(fā)現(xiàn)預(yù)算管理中的新情況、新問題，有針對(duì)性地提出完善相關(guān)政策的意見和建議，為科學(xué)決策和提升管理水平提供依據(jù)的目標(biāo)。目標(biāo)之三：通過權(quán)責(zé)發(fā)生制，達(dá)到對(duì)歷年結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金規(guī)模比較大的項(xiàng)目，與使用單位研究完善資金使用政策，督促單位強(qiáng)化預(yù)算執(zhí)行，對(duì)符合資金支付條件的項(xiàng)目進(jìn)行清理，及時(shí)辦理申報(bào)用款計(jì)劃，抓緊辦理?yè)芸钍掷m(xù)，提高資金使用效率的目標(biāo)。

四、權(quán)責(zé)發(fā)生制下的幾個(gè)優(yōu)點(diǎn)

權(quán)責(zé)發(fā)生制能全面反映政府的資產(chǎn)和債務(wù)，能充分有效分析政府資金的運(yùn)用效果，幫助政府做出合理的經(jīng)濟(jì)決策，以期實(shí)現(xiàn)公共資源的優(yōu)化配置。

1.能夠督征清欠，整飭稅務(wù)。

稅收收入的持續(xù)平穩(wěn)增長(zhǎng)是地方財(cái)力支出的堅(jiān)實(shí)保證，稅收收入的完成程度與年度預(yù)算執(zhí)行完成程度緊密相關(guān)，要在財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)中實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，首先要確保稅收的征繳能夠按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則加強(qiáng)監(jiān)管及征收。因此政府要與稅源監(jiān)控、納稅評(píng)估、稅務(wù)稽查等手段有效結(jié)合，強(qiáng)化質(zhì)量控管。不斷加強(qiáng)重點(diǎn)稅源在稅收質(zhì)量監(jiān)管和納稅評(píng)估中的應(yīng)用，并利用信息化建設(shè)成果，不斷擴(kuò)大重點(diǎn)稅源監(jiān)控范圍，達(dá)到堵塞漏洞，糾正偏差，提高稅收質(zhì)量的目的。

2.能完善預(yù)算管理。

新公共管理目的是提高公共管理效率和公共資源使用效益。權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)的引入對(duì)于提升政府公共財(cái)物管理績(jī)效、財(cái)政透明度、保障公共資源提供者和公共服務(wù)對(duì)象利益及知情權(quán)具有重要作用和意義。以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制的政府預(yù)算能夠提供更完整的財(cái)務(wù)信息，穩(wěn)定了政府支出，使權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府預(yù)算和財(cái)政收支得到了公開透明，政府的績(jī)效也得到了有效的管理和監(jiān)督。

3.提高預(yù)算執(zhí)行率，有效實(shí)施項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)。

首先在編制部門預(yù)算時(shí)就要求預(yù)算部門編制項(xiàng)目績(jī)效說明書，明確績(jī)效目標(biāo)，對(duì)經(jīng)論證評(píng)估績(jī)效較好的項(xiàng)目?jī)?yōu)先安排預(yù)算資金，對(duì)項(xiàng)目的進(jìn)展、目標(biāo)完成、資金使用效益等情況進(jìn)行全面監(jiān)督、考核，實(shí)行事中績(jī)效評(píng)價(jià)，加大對(duì)部門和直接責(zé)任人的問責(zé)力度，這樣逐步減少預(yù)算執(zhí)行率低下，減少結(jié)轉(zhuǎn)資金的閑置等問題，確保資金安全高效使用。

4.能有效防范債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

政府債務(wù)（包括利息），特別是關(guān)系國(guó)計(jì)民生的重要債務(wù)或?qū)?guó)計(jì)民生有重要影響的基礎(chǔ)性投資項(xiàng)目，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，不僅能反映當(dāng)期實(shí)際的還本付息數(shù)，也將應(yīng)由本期負(fù)擔(dān)、以后年度償付的利息數(shù)通過預(yù)提的方式在預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表中反映出來，為決策者提供更有利的政府舉債的決策依據(jù)，避免過度舉債，減少政府的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

五、對(duì)財(cái)會(huì)人員的整體素質(zhì)要求

做好財(cái)政管理工作關(guān)鍵是人，人是在財(cái)政管理中最活躍、最有決定性的因素，是財(cái)政管理的第一資源。因此，總預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系從收付實(shí)現(xiàn)制到權(quán)責(zé)發(fā)生制的轉(zhuǎn)變不是短期就能達(dá)到的，而需要在各級(jí)財(cái)政部門內(nèi)樹立明確的觀念。首先，會(huì)計(jì)核算的落實(shí)重點(diǎn)在于會(huì)計(jì)從業(yè)人員，只有權(quán)責(zé)發(fā)生制的觀念深入會(huì)計(jì)人員的心里，并且他們?cè)趯?shí)際工作中及時(shí)有效地改變工作方式，會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量才能得到有效的提高，會(huì)計(jì)核算方式的轉(zhuǎn)變才能取得最后的成功。其次，相對(duì)于收付實(shí)現(xiàn)制，權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算方法對(duì)財(cái)務(wù)人員的工作要求更高，所以會(huì)計(jì)人員在樹立正確觀念之后應(yīng)該及時(shí)學(xué)習(xí)權(quán)責(zé)發(fā)生制的具體工作方法，盡快適應(yīng)新的核算體制。最后，在會(huì)計(jì)人員學(xué)習(xí)的同時(shí)，單位結(jié)合實(shí)際開展分級(jí)分類培訓(xùn)，并在全面提高財(cái)政干部崗位技能的基礎(chǔ)上，培養(yǎng)一批業(yè)務(wù)骨干，加強(qiáng)對(duì)他們專業(yè)素質(zhì)的提高、專業(yè)技能的培訓(xùn)和職業(yè)繼續(xù)教育。只有單位和個(gè)人共同努力，不斷深入對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的理解，不斷提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的綜合素質(zhì)，會(huì)計(jì)核算質(zhì)量才會(huì)得到不斷的發(fā)展。

六、結(jié)語(yǔ)

篇(2)

隨著我國(guó)政治體制、經(jīng)濟(jì)體制改革的深入，面對(duì)國(guó)家“十一五規(guī)劃”提出的具體目標(biāo)，我國(guó)政府職能改革將進(jìn)一步深入。而政府職能的轉(zhuǎn)換、公共財(cái)政體制的改革和政府績(jī)效評(píng)價(jià)制度的建設(shè)以及政府監(jiān)督的加強(qiáng)，都對(duì)政府會(huì)計(jì)信息提出了更高的要求：政府會(huì)計(jì)改革，勢(shì)在必行。

我國(guó)目前執(zhí)行的是1998年實(shí)施的預(yù)算會(huì)計(jì)體系，采用的是收付實(shí)現(xiàn)制的記賬基礎(chǔ)。收付實(shí)現(xiàn)制雖然能夠體現(xiàn)政府當(dāng)期現(xiàn)金收付的平衡，但是“不利于對(duì)受托責(zé)任的評(píng)價(jià)，不利于準(zhǔn)確地揭示政府的財(cái)政狀況，不利于全面地評(píng)價(jià)管理者的工作績(jī)效”，故有必要在政府會(huì)計(jì)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。本文僅從必要性和可能性兩個(gè)方面闡述權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國(guó)政府會(huì)計(jì)中的可行性。

一、我國(guó)政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性

主要在于說明我國(guó)政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的原因，包括以下幾個(gè)方面：

（一）規(guī)范政府財(cái)政收支的需要

政府財(cái)政收支的具體數(shù)量：如預(yù)算項(xiàng)目的投入產(chǎn)出分析、政府財(cái)政狀況指標(biāo)的計(jì)量等在收付實(shí)現(xiàn)制的情況下是很難實(shí)現(xiàn)的。而權(quán)責(zé)發(fā)生制要求把政府的財(cái)務(wù)狀況以資源的形式進(jìn)行系統(tǒng)地整合，為此國(guó)際貨幣基金組織（IMF）專門指出：“只有采用權(quán)責(zé)發(fā)生制才能全面反映政府的資產(chǎn)和負(fù)債狀況，以及政府的所有公共交易。”

（二）反映政府債務(wù)狀況的需要

政府部門近年來承擔(dān)的或有負(fù)債呈逐漸上升趨勢(shì)，已成為一些地方財(cái)政運(yùn)行的包袱。這些或有負(fù)債主要包括：政府為企事業(yè)單位融資提供的擔(dān)保或承諾、地方金融機(jī)構(gòu)不良資產(chǎn)、下級(jí)財(cái)政收支缺口和債務(wù)等。“由于收付實(shí)現(xiàn)制只記錄以現(xiàn)金實(shí)際支付的部分，無(wú)法反映尚未用現(xiàn)金支付的部分即或有負(fù)債；因此現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)對(duì)財(cái)政負(fù)債信息的披露無(wú)法做到真實(shí)、完整和及時(shí)，而給政府部門帶來了極大的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)國(guó)家經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展也造成了潛在威脅。如果采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，則能及時(shí)真實(shí)地反映政府的或有負(fù)債信息，有效防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。”

（三）評(píng)價(jià)政府財(cái)務(wù)績(jī)效的需要

當(dāng)然我國(guó)政府正在進(jìn)行績(jī)效改革，而財(cái)務(wù)績(jī)效是重要的內(nèi)容。在權(quán)責(zé)發(fā)生制下將產(chǎn)出預(yù)算與權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算結(jié)合起來，使全部成本與所取得的績(jī)效密切相關(guān)，這將有利于加強(qiáng)管理。在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，“成本”的概念取代了傳統(tǒng)預(yù)算管理模式中的“支出”概念而處于主導(dǎo)地位，使得財(cái)務(wù)績(jī)效可以用成本-收益等經(jīng)濟(jì)學(xué)方法等進(jìn)行衡量，便于用量化和具體化的方式來對(duì)政府財(cái)務(wù)績(jī)效進(jìn)行評(píng)估。

（四）促進(jìn)社會(huì)公眾監(jiān)督的需要

隨著政府改革的透明化，財(cái)務(wù)公開越來越重要。在政府會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制后，政府資源將會(huì)得到有效的管理，各種財(cái)務(wù)作為資源展現(xiàn)在社會(huì)公眾面前，會(huì)計(jì)系統(tǒng)將會(huì)變得更加開放，人們可以方便地獲取有關(guān)政府的綜合信息，而這在收付實(shí)現(xiàn)制下是較難實(shí)現(xiàn)的。

二、我國(guó)政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的可能性

主要說明我國(guó)政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的條件，包括以下幾個(gè)方面：

（一）我國(guó)經(jīng)濟(jì)、政治體制的不斷改革，提供了現(xiàn)實(shí)可能性

黨的十六大報(bào)告和“國(guó)家十一五規(guī)劃”等給我國(guó)經(jīng)濟(jì)、政治體制改革指明了方向。隨著行政改革和財(cái)政預(yù)算管理體制改革的推進(jìn)，必將帶動(dòng)政府會(huì)計(jì)制度的改革和完善。而權(quán)責(zé)發(fā)生制可以作為一種改革的方向與方法納入國(guó)家改革體系之中。

（二）西方國(guó)家引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)踐，提供了有益的借鑒

從20世紀(jì)80年代末期，新西蘭率先對(duì)政府會(huì)計(jì)進(jìn)行改革，將權(quán)責(zé)發(fā)生制全面引入政府會(huì)計(jì)起，包括新西蘭、澳大利亞、英國(guó)、加拿大、美國(guó)等成員國(guó)已開始在政府會(huì)計(jì)中不同程度地引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。許多發(fā)展中國(guó)家也開始對(duì)政府會(huì)計(jì)進(jìn)行改革，逐步擯棄完全的收付實(shí)現(xiàn)制，一定程度上采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制或修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，給我國(guó)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制提供了有益和有價(jià)值的借鑒。

（三）研究政府會(huì)計(jì)制度改革的學(xué)者越來越多，提供了理論基礎(chǔ)

近年來越來越多的會(huì)計(jì)學(xué)者針對(duì)政府會(huì)計(jì)制度中存在的問題提出自己有益的建議和設(shè)想，發(fā)表了許多有價(jià)值的論文。翻開近幾年的《會(huì)計(jì)研究》、《財(cái)會(huì)月刊》、《財(cái)會(huì)研究》等刊物，可以看到：發(fā)表這方面的論文有十多篇，具體設(shè)計(jì)改革必要性、可行性分析；改革的具體路徑；改革的階段性思考等。這些論文為我國(guó)會(huì)計(jì)制度的改革奠定了堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)。

（四）政府財(cái)政工作者不斷進(jìn)行的改革，提供了實(shí)踐基礎(chǔ)

由于現(xiàn)行收付實(shí)現(xiàn)制的政府會(huì)計(jì)制度，帶來了很多問題，財(cái)政工作者在具體的工作中，探索各種改革路徑，其中就包括權(quán)責(zé)發(fā)生制的探索，如通過實(shí)踐發(fā)現(xiàn)：收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制之間的轉(zhuǎn)換需要一個(gè)過程，而且二者在某些方面是可以共存的，只要把財(cái)政工作的任務(wù)進(jìn)行細(xì)分，結(jié)合二者的特征采取不同的工作模式。這些有益的探索將為今后全面的改革提供良好的實(shí)踐基礎(chǔ)。

三、我國(guó)政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的路徑

主要論述我國(guó)政府如何引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，包括以下幾個(gè)方面：

（一）宣傳教育，營(yíng)造改革環(huán)境

權(quán)責(zé)發(fā)生制引入政府會(huì)計(jì)是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，要做好宣傳教育工作，為改革的順利進(jìn)行營(yíng)造良好的環(huán)境。在宣傳教育中，要對(duì)政府官員、媒體以及公眾進(jìn)行廣泛宣傳，使他們了解為什么要進(jìn)行改革，改革能帶來什么樣的利益，從而加深對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制相關(guān)改革措施的充分理解和認(rèn)同。同時(shí)，要精心制定教育和培訓(xùn)計(jì)劃，加大對(duì)工作人員的教育和培訓(xùn)力度，使他們掌握權(quán)責(zé)發(fā)生制的有關(guān)內(nèi)容，熟悉其操作程序，為政府會(huì)計(jì)改革培養(yǎng)大量有能力、有經(jīng)驗(yàn)、懂專業(yè)的骨干人才，為改革營(yíng)造人才環(huán)境。

（二）建立健全法制，做到有法可依

我國(guó)也應(yīng)盡快修訂和制定相應(yīng)的法律、制度，明確權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府會(huì)計(jì)中的地位。這些法律和制度應(yīng)當(dāng)包括制定政府會(huì)計(jì)法，政府會(huì)計(jì)制度，修訂財(cái)政法規(guī)，財(cái)務(wù)制度以及審計(jì)法規(guī)。

（三）制定規(guī)章，做到有章可循

權(quán)責(zé)發(fā)生制的作用是通過一系列新的規(guī)章制度體現(xiàn)出來的，必須制定相應(yīng)的規(guī)章規(guī)則來為其執(zhí)行提供基礎(chǔ)性制度保障。這里的規(guī)章包括引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的工作指導(dǎo)思想、思路、原則、方針政策等，還包括具體的運(yùn)行規(guī)范、標(biāo)準(zhǔn)等，其中最為重要的就是“政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”。我國(guó)應(yīng)當(dāng)在深入研究收付實(shí)現(xiàn)制存在問題的基礎(chǔ)上，密切關(guān)注國(guó)際上政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展動(dòng)態(tài)，應(yīng)盡可能地與國(guó)際通行的做法相協(xié)調(diào)。

（四）根據(jù)現(xiàn)狀，采用雙重會(huì)計(jì)基礎(chǔ)

從國(guó)外經(jīng)驗(yàn)看，幾乎很少有國(guó)家在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制后就完全擯棄收付實(shí)現(xiàn)制的，大多數(shù)國(guó)家都是采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的修正模式。例如：美國(guó)、丹麥、法國(guó)對(duì)于雇員養(yǎng)老金收益、公債利息以及第三國(guó)家的貸款或擔(dān)保等特定會(huì)計(jì)事項(xiàng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而對(duì)其他事項(xiàng)則采用收付實(shí)現(xiàn)制。因此我國(guó)在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的過程中，必須實(shí)事求是，根據(jù)政府會(huì)計(jì)的特點(diǎn)，針對(duì)不同的會(huì)計(jì)事項(xiàng)采用不同的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，不能因?yàn)橐霗?quán)責(zé)發(fā)生制而否定收付實(shí)現(xiàn)制的作用。

篇(3)

關(guān)鍵詞：預(yù)算會(huì)計(jì)；權(quán)責(zé)發(fā)生制；收付實(shí)現(xiàn)制

傳統(tǒng)的政府預(yù)算編制和預(yù)算會(huì)計(jì)核算一般以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)。隨著社會(huì)的不斷進(jìn)步與發(fā)展，一種較之收付實(shí)現(xiàn)制更加全面、完整、準(zhǔn)確地反映政府綜合財(cái)政經(jīng)濟(jì)狀況的核算基礎(chǔ)——權(quán)責(zé)制逐步被引入政府預(yù)算編制和會(huì)計(jì)核算領(lǐng)域。自20世紀(jì)90年代以來，西方一些主要國(guó)家，在政府預(yù)算編制和政府會(huì)計(jì)核算中已逐步引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制的概念，并取得顯著效果，這一成果也被越來越多的國(guó)家關(guān)注和運(yùn)用，逐漸成為當(dāng)今世界預(yù)算編制和政府會(huì)計(jì)核算的一個(gè)主流趨勢(shì)和發(fā)展方向。隨著我國(guó)財(cái)政預(yù)算管理體制改革的不斷深入，我國(guó)是否需要進(jìn)行政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的改革以及如何進(jìn)行改革成為需迫切解決的問題。本文將對(duì)我國(guó)政府預(yù)算會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性、可行性進(jìn)行論證，并提出應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制的基本思路。

一、應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制必要性分析

（一）有利于提供更加全面透明的會(huì)計(jì)信息

權(quán)責(zé)發(fā)生制政府預(yù)算與會(huì)計(jì)可以提供更為全面和準(zhǔn)確的信息，可以更好地幫助決策者認(rèn)識(shí)政府政策的長(zhǎng)期持續(xù)能力，更好地在預(yù)算中確認(rèn)負(fù)債并提供更全面的信息來反映國(guó)家的財(cái)務(wù)健康狀況。在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，政府對(duì)所使用公共資源的受托責(zé)任履行情況，對(duì)其全部資產(chǎn)、負(fù)債的管理責(zé)任履行情況，資金的籌集和滿足資金需求情況，償付債務(wù)和履行義務(wù)的持續(xù)能力情況，政府的財(cái)務(wù)狀況及其變動(dòng)情況以及政府在服務(wù)成本、效率、成果等方面的業(yè)績(jī)情況等都可以在預(yù)算中得到披露，清楚全面地揭示政府的財(cái)務(wù)狀況的全貌，避免隱性負(fù)債帶來的問題，真正地提高信息的透明度。

（二）有利于加強(qiáng)對(duì)政府活動(dòng)成本的計(jì)量

權(quán)責(zé)發(fā)生制強(qiáng)調(diào)在配比基礎(chǔ)上確定產(chǎn)品或服務(wù)的真實(shí)完全成本，同時(shí)這種成本具有高度的可比性。政府活動(dòng)具有了完整、可比的成本指標(biāo)，就能為管理者提供寶貴的決策信息，同時(shí)也為進(jìn)行績(jī)效管理提供基礎(chǔ)，使管理從現(xiàn)金控制轉(zhuǎn)向?qū)Y源的優(yōu)化配置。權(quán)責(zé)發(fā)生制還能提供資產(chǎn)的全面信息，一方面有利于政府對(duì)資產(chǎn)的持續(xù)管理，另一方面有利于優(yōu)化政府資產(chǎn)的購(gòu)買和處置決策。權(quán)責(zé)發(fā)生制下，通過將資產(chǎn)成本與其使用相配比，更好地確認(rèn)持有資產(chǎn)的成本，從而對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行持續(xù)管理。

（三）有利于更好地適應(yīng)新公共管理的要求

新的公共管理更加注重績(jī)效管理，重視財(cái)政和政府活動(dòng)的效率，關(guān)注政府受托責(zé)任的履行情況。權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠增強(qiáng)政府財(cái)務(wù)透明度，鼓勵(lì)更有效的資源管理，強(qiáng)調(diào)公共部門的服務(wù)質(zhì)量和效率。因此，應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制能更加適應(yīng)新公共管理環(huán)境下拓展了的公共受托責(zé)任要求，有利于增強(qiáng)政府的競(jìng)爭(zhēng)力，適應(yīng)飛速發(fā)展的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，

在國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)中取得優(yōu)勢(shì)。

二、應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制可行性分析

（一）有利因素分析

1、西方實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)可供借鑒。西方引入權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)為我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制提供了有益的借鑒。從20世紀(jì)80年代末期，新西蘭等國(guó)家率先對(duì)政府會(huì)計(jì)進(jìn)行了改革。截至目前，包括新西蘭在內(nèi)的經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織已經(jīng)有超過半數(shù)的成員國(guó)在政府會(huì)計(jì)中不同程度、不同范圍地引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制。許多發(fā)展中國(guó)家也開始對(duì)政府會(huì)計(jì)進(jìn)行改革，逐步摒棄完全的收付實(shí)現(xiàn)制，一定程度上采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制或修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，給我國(guó)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制提供了有益和有價(jià)值的借鑒。

2、國(guó)內(nèi)理論研究提供支持。近年來，我國(guó)越來越多的會(huì)計(jì)學(xué)者、會(huì)計(jì)工作者針對(duì)政府會(huì)計(jì)制度中存在的問題提出自己有益的建議和設(shè)想，發(fā)表了許多有建設(shè)性和指導(dǎo)性的文章和論文。同時(shí)，財(cái)政部也已經(jīng)著手對(duì)政府會(huì)計(jì)改革問題進(jìn)行研究，通過開研討會(huì)、請(qǐng)國(guó)外專家來做講座和到國(guó)外實(shí)地考察等方式開展了多方面的可行性論證和研究。

3、經(jīng)濟(jì)政治改革指明方向。預(yù)算會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制改革需要法律制度、組織機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員和技術(shù)設(shè)備等各方面的配套改革。雖然我國(guó)的政府機(jī)構(gòu)設(shè)置尚不規(guī)范，國(guó)家正處于法制化進(jìn)程中，法律法規(guī)還有待于進(jìn)一步的修訂，可能還不能滿足全面徹底地權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的需要。但黨的十七大報(bào)告為我國(guó)的經(jīng)濟(jì)、政治體制改革指明了方向，并且堅(jiān)定了推進(jìn)各方面的改革的決心。隨著行政改革和財(cái)政預(yù)算管理體制改革的進(jìn)行，應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制必將作為一種改革的方向與方法納入國(guó)家改革體系之中。

（二）不利因素分析

1、理論的爭(zhēng)論。預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制，具有收付實(shí)現(xiàn)制不可比擬的優(yōu)點(diǎn)。權(quán)責(zé)發(fā)生制將是改革的方向和最終的選擇。但伴隨著新技術(shù)革命的產(chǎn)生而帶來權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制優(yōu)劣的爭(zhēng)論。收付實(shí)現(xiàn)制以預(yù)算資金為核算對(duì)象，能實(shí)現(xiàn)對(duì)預(yù)算收入和支出的控制，確保各部門的預(yù)算支出不超過全部收入。收付實(shí)現(xiàn)制提供詳細(xì)的現(xiàn)金流量信息，在評(píng)價(jià)政府對(duì)經(jīng)濟(jì)的影響時(shí)，現(xiàn)成的現(xiàn)金指標(biāo)既能提供現(xiàn)實(shí)的信息，又使控制具有明確的針對(duì)性。而權(quán)責(zé)發(fā)生制在某些情況下卻并不具備優(yōu)勢(shì)。特別是由于權(quán)責(zé)發(fā)生制無(wú)法避免的人為因素，使得預(yù)算也最終成了一種受制于理念的計(jì)量結(jié)果，因而為調(diào)節(jié)、粉飾財(cái)務(wù)狀況提供了可能。

2、高額的成本。現(xiàn)有的收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)存在至今，一直存在會(huì)計(jì)處理方法簡(jiǎn)便、易于操作，數(shù)據(jù)處理成本低廉的優(yōu)點(diǎn)。而應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制的改革，則要在研究開發(fā)、制度設(shè)計(jì)、人員培訓(xùn)、電算化系統(tǒng)建設(shè)和維護(hù)等方面進(jìn)行大量的人力、物力和財(cái)力投入。根據(jù)有關(guān)資料，新西蘭審計(jì)署估計(jì)，在1987-1992年間，該國(guó)財(cái)務(wù)管理改革的總成本是1.6-1.8億新西蘭元，約占同期政府開支的0.1%。另?yè)?jù)2002年在昆明召開的權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)研討會(huì)專家的說明，加拿大的改革成本約為616億加元，澳大利亞估計(jì)也有相近的支出。因此，在政府機(jī)構(gòu)和部門中全面推行權(quán)責(zé)發(fā)生制，高額的構(gòu)建和運(yùn)作成本也將成為影響改革成敗的一個(gè)重要的因素。

篇(4)

本文在分析了我國(guó)現(xiàn)代政府會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)預(yù)算會(huì)計(jì)的區(qū)別之后提出構(gòu)建政府會(huì)計(jì)的的設(shè)想。在國(guó)外,預(yù)算會(huì)計(jì)和政府會(huì)計(jì)的概念是有區(qū)別的。西方預(yù)算會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容,主要是政府預(yù)算資金的收支活動(dòng),政府會(huì)計(jì)的范圍則比預(yù)算會(huì)計(jì)更為廣泛,還包括了那些并不反映為預(yù)算收支的政府資金運(yùn)動(dòng)。我國(guó)至今還沒有真正建立政府會(huì)計(jì),即使有,也是政府的預(yù)算執(zhí)行會(huì)計(jì)。隨著經(jīng)濟(jì)國(guó)際化的發(fā)展,政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)也趨于國(guó)際化。為加快預(yù)算會(huì)計(jì)向政府會(huì)計(jì)體系轉(zhuǎn)換的進(jìn)程,作者建議重新構(gòu)建我國(guó)的政府會(huì)計(jì)體系。為此應(yīng)先從現(xiàn)代政府會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)預(yù)算會(huì)計(jì)二者的區(qū)別出發(fā)。現(xiàn)代政府會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)預(yù)算會(huì)計(jì)不只是名稱不同,更主要的是內(nèi)容不同、職能作用不同。預(yù)算會(huì)計(jì)是反映政府的預(yù)算收支及其結(jié)果的會(huì)計(jì),現(xiàn)代政府會(huì)計(jì)應(yīng)是現(xiàn)代政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì),即以財(cái)務(wù)收支為主導(dǎo)的政府會(huì)計(jì)。也就是說,現(xiàn)代政府會(huì)計(jì)除了包括傳統(tǒng)預(yù)算會(huì)計(jì)的內(nèi)容外,還要完整、系統(tǒng)、連續(xù)地反映預(yù)算收支對(duì)政府財(cái)務(wù)活動(dòng)產(chǎn)生的累積影響。二者的主要區(qū)別是如下。

1會(huì)計(jì)對(duì)象不同預(yù)算會(huì)計(jì)以預(yù)算資金及其運(yùn)動(dòng)為對(duì)象,以預(yù)算年度為會(huì)計(jì)期間,確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告當(dāng)年的預(yù)算收支及結(jié)果。現(xiàn)代政府會(huì)計(jì)以政府單位為會(huì)計(jì)主體,除了包括預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)象外,還包括整個(gè)預(yù)算資金的連續(xù)運(yùn)動(dòng)及累積結(jié)果,將國(guó)有資產(chǎn)及政府的債權(quán)、債務(wù)的價(jià)值運(yùn)動(dòng)也作為政府會(huì)計(jì)對(duì)象。

2會(huì)計(jì)基礎(chǔ)不同歷史上,世界各國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)和政府會(huì)計(jì)都是采用收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)基礎(chǔ),近年來,隨著預(yù)算體制改革和對(duì)政府會(huì)計(jì)信息需求的不斷擴(kuò)大,權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府會(huì)計(jì)逐漸成為各國(guó)政府會(huì)計(jì)的主流和改革方向。經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(OrganizationforEconomicCooperationandDevelopment,OECD)的大部分國(guó)家已進(jìn)行了政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)改革,改革后采用的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)分為三種:修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制、修正的收付實(shí)現(xiàn)制以及完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制。GASB的第34號(hào)準(zhǔn)則公告則要求政府會(huì)計(jì)根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告視角采用雙重形式的會(huì)計(jì)基礎(chǔ):政府整體報(bào)告、企業(yè)基金使用完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制,政務(wù)基金使用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制。我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度規(guī)定,除事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)性收支活動(dòng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制外,一般都采用收付實(shí)現(xiàn)制。對(duì)預(yù)算收支業(yè)務(wù),預(yù)算會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)基礎(chǔ),有其優(yōu)點(diǎn),但政府會(huì)計(jì),由于其會(huì)計(jì)對(duì)象擴(kuò)展、會(huì)計(jì)目標(biāo)擴(kuò)大,為了客觀、真實(shí)地反映政府財(cái)務(wù)活動(dòng)及其財(cái)務(wù)狀況,保證會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性,會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)不應(yīng)采用單一的收付實(shí)現(xiàn)制,而應(yīng)采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制,即在收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上,對(duì)某些會(huì)計(jì)事項(xiàng)要采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。

3會(huì)計(jì)模式不同由于政府會(huì)計(jì)資金來源的特殊性,在其使用上,往往要限定用途,即通過預(yù)算限定。因此,為更好地體現(xiàn)專款專用原則,現(xiàn)代政府會(huì)計(jì)應(yīng)從傳統(tǒng)的預(yù)算會(huì)計(jì)模式擴(kuò)展為基金會(huì)計(jì)模式。我國(guó)應(yīng)逐步建立起具有中國(guó)特色的基金會(huì)計(jì)模式。

4會(huì)計(jì)要素不同我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)有資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五個(gè)要素,這種劃分體現(xiàn)了預(yù)算會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)的區(qū)別,基本上符合國(guó)際慣例。但與GASB規(guī)定的政府會(huì)計(jì)要素作進(jìn)一步比較后,發(fā)現(xiàn)兩者之間還是存在以下差異:首先,資產(chǎn)定義方面不同:GAS對(duì)資產(chǎn)定義的內(nèi)涵是一種財(cái)務(wù)資源,我國(guó)則將其定義為一種經(jīng)濟(jì)資源。其次,GASB為了區(qū)分各年度的財(cái)務(wù)受托責(zé)任,將基金資產(chǎn)(負(fù)債)與固定資產(chǎn)(長(zhǎng)期負(fù)債)分開處理,我國(guó)并未進(jìn)行區(qū)分。中美兩國(guó)政府會(huì)計(jì)要素差異具體。

5財(cái)務(wù)報(bào)告不同首先是財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)不同,現(xiàn)將中美政府財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的區(qū)別進(jìn)行比較(具體見表2)。傳統(tǒng)預(yù)算會(huì)計(jì)提供預(yù)算執(zhí)行情況報(bào)告,是為政府部門、各級(jí)人大服務(wù)的;現(xiàn)代政府會(huì)計(jì)提供政府財(cái)務(wù)報(bào)告,政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)全面反映政府財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)、與受托責(zé)任相關(guān)的財(cái)務(wù)及非財(cái)務(wù)信息。其次是財(cái)務(wù)報(bào)告的組成和具體內(nèi)容不同,政府財(cái)務(wù)報(bào)告要復(fù)雜得多。最后是政府財(cái)務(wù)報(bào)告由于其使用者的廣泛,為證明其客觀公允性,一般需要進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告鑒定,而傳統(tǒng)預(yù)算會(huì)計(jì)是不需要進(jìn)行會(huì)計(jì)鑒定的。長(zhǎng)期以來,我們強(qiáng)調(diào)預(yù)算會(huì)計(jì)是預(yù)算管理的工具,預(yù)算會(huì)計(jì)主要為加強(qiáng)預(yù)算管理提供有關(guān)信息資料。由于預(yù)算分期,預(yù)算管理的重心主要在于預(yù)算當(dāng)期的財(cái)務(wù)收支,預(yù)算會(huì)計(jì)也就自然把核算的重點(diǎn)放在當(dāng)期預(yù)算收支執(zhí)行情況及結(jié)果方面。從另一個(gè)方面看,會(huì)計(jì)理論界也沒有對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)與政府會(huì)計(jì)的區(qū)別與聯(lián)系作深入的研究。作者認(rèn)為,應(yīng)從政府財(cái)政、財(cái)務(wù)收支的角度重新構(gòu)建我國(guó)的政府會(huì)計(jì),預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)作為預(yù)算執(zhí)行會(huì)計(jì)融合在政府會(huì)計(jì)之中。超級(jí)秘書網(wǎng)

因此,作者主張,財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)合二為一共同組成政府會(huì)計(jì),國(guó)庫(kù)會(huì)計(jì)執(zhí)行政府總預(yù)算出納保管業(yè)務(wù),收入征解會(huì)計(jì)執(zhí)行政府總預(yù)算收入業(yè)務(wù),基建撥款會(huì)計(jì)執(zhí)行政府總預(yù)算的基本建設(shè)支出業(yè)務(wù),三部分都參與財(cái)政總預(yù)算的收支運(yùn)行,因此也是政府會(huì)計(jì)的組成部分。隨著我國(guó)財(cái)政預(yù)算管理體制改革的逐步深入,原有的預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)逐步向政府會(huì)計(jì)擴(kuò)展,而且我國(guó)正嘗試構(gòu)建政府與非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系。因此,建立政府會(huì)計(jì)體系是我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)改革的長(zhǎng)期目標(biāo)和思路。建立政府會(huì)計(jì),有利于政府職能的轉(zhuǎn)變,是適應(yīng)預(yù)算管理制度改革的要求,有利于客觀真實(shí)地評(píng)價(jià)政府的公共受托責(zé)任,滿足國(guó)家宏觀管理的需要,實(shí)現(xiàn)其會(huì)計(jì)目標(biāo)。因?yàn)檎畷?huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)相比,其涉及的會(huì)計(jì)事項(xiàng)要比預(yù)算收支復(fù)雜得多,政府會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)對(duì)整個(gè)財(cái)務(wù)收支情況及財(cái)務(wù)狀況承擔(dān)受托責(zé)任。總之我們相信,只有不斷地吸收其他國(guó)家政府會(huì)計(jì)改革的優(yōu)秀理論、思想、技術(shù)和方法,我們才能在強(qiáng)壯自身的過程中不重復(fù)發(fā)達(dá)國(guó)家的曲折和彎路,才能使自身的落后狀態(tài)盡快適應(yīng)其最新的發(fā)展,從而實(shí)現(xiàn)后來者居上！正如諾曼•馬克斯所說,當(dāng)今時(shí)代帶給我們的是挑戰(zhàn)和機(jī)會(huì)。

雖然我國(guó)在會(huì)計(jì)及相關(guān)領(lǐng)域的研究和實(shí)踐起步較晚,但我們堅(jiān)信在未來的發(fā)展空間里,只要我們正視問題并堅(jiān)持努力開拓,一定能找到符合我國(guó)政府會(huì)計(jì)的實(shí)際理論、技術(shù)和方法,以期更高、更遠(yuǎn)的未來！

參考文獻(xiàn)

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[2]王娟.我國(guó)政府預(yù)算會(huì)計(jì)改革的研究.天津財(cái)經(jīng)大學(xué).碩士論文,2007,5.

篇(5)

【關(guān)鍵詞】 新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度； 政府會(huì)計(jì)改革； 啟示； 局限性

財(cái)政部和衛(wèi)生部于1998年11月聯(lián)合《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)[1998]58號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“舊制度”），自1999年1月1日起執(zhí)行。舊制度在加強(qiáng)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)核算方面發(fā)揮了重要的作用，但隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，醫(yī)療體制改革的不斷深入，舊制度越來越不適應(yīng)新的形勢(shì)和要求，有必要對(duì)其進(jìn)行完善。2010年12月財(cái)政部和衛(wèi)生部聯(lián)合新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)[2010]27號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“新制度”），自2011年7月1日起在公立醫(yī)院改革國(guó)家聯(lián)系試點(diǎn)城市執(zhí)行，自2012年1月1日起在全國(guó)施行。

政府會(huì)計(jì)改革是一個(gè)極為龐雜、艱巨的系統(tǒng)工程，實(shí)施政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)尋求突破、循序漸進(jìn)。改革之初理所當(dāng)然應(yīng)該從典型的事業(yè)單位入手。

一、政府會(huì)計(jì)改革：以醫(yī)院為突破口

（一）采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，拉開了政府會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制改革大幕

眾所周知，1997年我國(guó)建立了財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)、事業(yè)單位會(huì)計(jì)三位一體的政府會(huì)計(jì)模式，會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)主要采用收付實(shí)現(xiàn)制，這種制度的優(yōu)點(diǎn)是操作簡(jiǎn)單、工作量較小。但隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，要求政府部門能提供更客觀全面的財(cái)務(wù)信息和收入、支出信息，這樣才能更有利于政府公共部門內(nèi)部管理和財(cái)政資金的有效運(yùn)用，這使得政府會(huì)計(jì)實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制的呼聲越來越強(qiáng)烈，國(guó)家也在穩(wěn)步推進(jìn)政府權(quán)責(zé)發(fā)生制改革。2009年7月1日，海南省率先在海南省農(nóng)業(yè)廳和海南醫(yī)學(xué)院兩家行政事業(yè)單位啟動(dòng)權(quán)責(zé)發(fā)生制改革試點(diǎn)。2011年9月9日，財(cái)政部印發(fā)的《會(huì)計(jì)改革與發(fā)展“十二五”規(guī)劃綱要》提出要建立健全以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》第一部分“總說明”第三條：醫(yī)院會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)。寥寥數(shù)語(yǔ)，成為我國(guó)政府會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的破冰之舉，我國(guó)政府會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的實(shí)踐進(jìn)入積累經(jīng)驗(yàn)階段，新制度的實(shí)施影響將是廣泛和深遠(yuǎn)的。

（二）完善會(huì)計(jì)科目，設(shè)置靈活實(shí)用的會(huì)計(jì)科目

新制度吸收了公共財(cái)政體制改革的成果將“零余額賬戶用款額度”、“財(cái)政應(yīng)返還額度”、“應(yīng)付社會(huì)保障費(fèi)”、“應(yīng)付福利費(fèi)”、“應(yīng)付職工薪酬”等賬戶納入其中。為單獨(dú)反映財(cái)政補(bǔ)助金和科教資金形成的固定資產(chǎn)折舊問題，新制度創(chuàng)造性地設(shè)置了“待沖基金”會(huì)計(jì)科目，其他行政事業(yè)單位也同醫(yī)院一樣，面臨類似問題。所有這些做法，為政府會(huì)計(jì)和公共財(cái)政體制改革的融合探索了一條新路子。

（三）提高會(huì)計(jì)信息的完備性

新制度借鑒了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的做法變“支出”為“費(fèi)用”。“費(fèi)用”要素的出現(xiàn)，體現(xiàn)了收入與費(fèi)用配比的原則，是權(quán)責(zé)發(fā)生制的具體應(yīng)用。新制度強(qiáng)化了對(duì)成本的核算，增設(shè)了成本類科目“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”，細(xì)化了成本費(fèi)用的核算科目和明細(xì)賬戶，加強(qiáng)了醫(yī)療成本核算和管理，可為政府部門制定醫(yī)療改革政策、醫(yī)療收費(fèi)價(jià)格以及實(shí)施醫(yī)院績(jī)效評(píng)價(jià)等提供依據(jù)。

（四）提升會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性

長(zhǎng)期以來，政府會(huì)計(jì)以固定資產(chǎn)和固定基金反映固定資產(chǎn)價(jià)值，同時(shí)以收入的一定比例計(jì)提固定資產(chǎn)修購(gòu)基金，這種會(huì)計(jì)核算方法使得固定資產(chǎn)賬面價(jià)值僅僅反映歷史成本，不能真正反映固定資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值，導(dǎo)致信息使用者無(wú)法準(zhǔn)確了解固定資產(chǎn)的真實(shí)情況，而且時(shí)間愈久，信息失真愈嚴(yán)重。新制度取消了修購(gòu)基金和固定基金，實(shí)行固定資產(chǎn)計(jì)提折舊制度，增設(shè)反映固定資產(chǎn)損耗的“累計(jì)折舊”科目，這種做法的結(jié)果是一石三鳥：一是計(jì)提的折舊費(fèi)用計(jì)入醫(yī)院相關(guān)成本，使醫(yī)院成本核算資料更加完整；二是可根據(jù)固定資產(chǎn)的新舊程度進(jìn)行更新；三是使固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值相符，避免了資產(chǎn)虛增。新制度對(duì)無(wú)形資產(chǎn)采用攤銷制度。無(wú)形資產(chǎn)攤銷設(shè)置備抵科目“累計(jì)攤銷”核算，期末累計(jì)攤銷和無(wú)形資產(chǎn)科目相抵后的凈額就是醫(yī)院無(wú)形資產(chǎn)的凈值，擠干了資產(chǎn)中的“水分”。通過這些完善會(huì)計(jì)核算，使得醫(yī)院的資產(chǎn)信息更真實(shí)和可靠，也提升了單位財(cái)務(wù)報(bào)表的信息質(zhì)量。以上做法，政府會(huì)計(jì)改革可直接效仿。

（五）引入注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)

新制度第一部分“總說明”第六條規(guī)定：“醫(yī)院對(duì)外提供的年度財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)按有關(guān)規(guī)定經(jīng)過注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。”為了規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表（也稱會(huì)計(jì)報(bào)表）審計(jì)業(yè)務(wù)，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)依據(jù)新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》制定了相應(yīng)的《醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)指引》（會(huì)協(xié)[2011]3號(hào)）。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為獨(dú)立的第三方，運(yùn)用自身所具有的專業(yè)知識(shí)、專業(yè)技能以及專業(yè)工作經(jīng)驗(yàn)，獨(dú)立、客觀、公正地對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告，其審計(jì)報(bào)告具有鑒證作用，能夠得到政府及其各部門和社會(huì)各界的普遍認(rèn)可。同樣，整個(gè)政府會(huì)計(jì)也應(yīng)在積累醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，逐步引入注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，使政府會(huì)計(jì)報(bào)告取信于社會(huì)公眾，提高公共財(cái)政資金使用效率。

二、新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的局限性

（一）新制度改革對(duì)政府會(huì)計(jì)改革的適用性

新制度規(guī)定：“本制度適用于中華人民共和國(guó)境內(nèi)各級(jí)各類獨(dú)立核算的公立醫(yī)院”。公立醫(yī)院是特殊的事業(yè)單位。一方面，它接受國(guó)家的財(cái)政撥款，承擔(dān)社會(huì)責(zé)任，具有公益性和非營(yíng)利性，這能為我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革提供寶貴的經(jīng)驗(yàn)；另一方面，公立醫(yī)院為了生存要像企業(yè)一樣追求經(jīng)濟(jì)效益，而我國(guó)許多事業(yè)單位、行政單位以及各級(jí)政府部門經(jīng)費(fèi)全部來自財(cái)政撥款，這決定了政府會(huì)計(jì)改革不能全盤照搬新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度改革。

（二）會(huì)計(jì)要素的定義方面沒有取得進(jìn)展

1.仍然沒有明確資產(chǎn)要素的定義

2013年1月1日起施行的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（財(cái)政部令第72號(hào)）第三章第十八條規(guī)定：“資產(chǎn)是事業(yè)單位占有或者使用的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源。包括各種財(cái)產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利。”新制度中資產(chǎn)的定義和核算范疇與《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》一致，沒有根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制要求修改資產(chǎn)的定義，導(dǎo)致核算尺度與權(quán)責(zé)發(fā)生制要求還有相當(dāng)大的差距，也存在明顯的缺陷，這有待于未來政府會(huì)計(jì)全面改革中改正并明確資產(chǎn)的定義和核算范疇。

2.未明確費(fèi)用、負(fù)債和收入等要素的定義

新制度根據(jù)收入與費(fèi)用配比的原則，變“支出”要素為“費(fèi)用”要素，但這種突破還只是名義上的，因?yàn)樵谛轮贫戎袑?duì)費(fèi)用概念的解釋無(wú)處可覓，反而還保留了支出的定義，這必然會(huì)對(duì)成本核算和貫徹權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)有所影響。負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入要素的定義基本和舊制度沒有區(qū)別，仍然停留在1997年的認(rèn)識(shí)上。

（三）醫(yī)院固定資產(chǎn)的核算方法對(duì)政府會(huì)計(jì)無(wú)普遍適用性

新制度明確界定了固定資產(chǎn)的含義，也明確醫(yī)院固定資產(chǎn)范圍包括房屋及建筑物、專業(yè)設(shè)備、一般設(shè)備、其他固定資產(chǎn)四大類，其確認(rèn)和計(jì)量完全可借鑒《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》比較成熟的核算方法。

政府固定資產(chǎn)范圍廣，有一部分固定資產(chǎn)（如基礎(chǔ)設(shè)施、自然資源等）雖具有可定義性，但是要對(duì)其進(jìn)行準(zhǔn)確的計(jì)量幾乎是不可能的。因?yàn)檫@些資產(chǎn)一般不是通過交換獲得的，不存在歷史成本。即使有些資產(chǎn)可通過交換取得，可用歷史成本進(jìn)行計(jì)量，但其歷史成本隨著時(shí)間的推移將不能反映其現(xiàn)時(shí)價(jià)值或雖可通過復(fù)雜的計(jì)量手段采用公允價(jià)值對(duì)其進(jìn)行計(jì)量，但不符合成本效益原則。可見，對(duì)以上政府固定資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量，新制度不可能提供成功經(jīng)驗(yàn)。

（四）醫(yī)院負(fù)債的核算對(duì)政府特殊負(fù)債沒有借鑒性

醫(yī)院的負(fù)債基本上和企業(yè)負(fù)債一樣，主要包括短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、預(yù)收醫(yī)療款、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付社會(huì)保障費(fèi)、長(zhǎng)期借款、長(zhǎng)期應(yīng)付款等，其確認(rèn)和計(jì)量大多直接借鑒了企業(yè)的成熟做法，但政府負(fù)債范圍廣，除上述負(fù)債之外，還包括許多特殊負(fù)債（如貨幣發(fā)行、環(huán)境負(fù)債），在確認(rèn)和計(jì)量時(shí)存在一定難度。

三、總結(jié)

醫(yī)院作為“試驗(yàn)田”，新制度強(qiáng)調(diào)權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)信息的有用性、會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、會(huì)計(jì)信息的公信度，這些都為我國(guó)今后的政府會(huì)計(jì)改革提供了思路和經(jīng)驗(yàn)，對(duì)我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度改革的全面展開具有重要意義。

但是，政府會(huì)計(jì)改革還有一大批亟待攻克的難題，包括：政府會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)、政府預(yù)算之間的關(guān)系如何理順；政府會(huì)計(jì)主體涵蓋的范圍如何界定；不同層次的政府會(huì)計(jì)目標(biāo)該如何定位；權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)中如何應(yīng)用，應(yīng)用的程度與范圍如何確定等。這有待廣大學(xué)者加強(qiáng)在我國(guó)政府會(huì)計(jì)特定環(huán)境下的政府會(huì)計(jì)目標(biāo)、主體、要素、規(guī)范體系、財(cái)務(wù)報(bào)告與信息披露等重大理論問題的深度研究。

【參考文獻(xiàn)】

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篇(6)

關(guān)鍵詞：預(yù)算會(huì)計(jì)；問題；對(duì)策；會(huì)計(jì)畢業(yè)論文

 

本文討論和分析了我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)存在的主要問題，提出了改革我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)的對(duì)策措施。

1．我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)存在的問題

我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)。從預(yù)算會(huì)計(jì)的適用范圍看，相當(dāng)于國(guó)外的政府會(huì)計(jì)。自1998年實(shí)施新的預(yù)算會(huì)計(jì)制度以來，我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)環(huán)境發(fā)生了重大變化，我國(guó)以加強(qiáng)和規(guī)范財(cái)政管理為中心，在財(cái)政預(yù)算管理制度方面進(jìn)行了一系列改革，包括編制部門預(yù)算、推行國(guó)庫(kù)集中收付制度、實(shí)行政府采購(gòu)制度等。改革的實(shí)施使預(yù)算會(huì)計(jì)制度在核算內(nèi)容上出現(xiàn)了許多新情況，原來的核算內(nèi)容及核算方法已不能適應(yīng)新的變化，迫切需要對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)制度進(jìn)行進(jìn)一步修改和完善。

a.現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)不能真實(shí)、完整地核算和反映實(shí)施國(guó)庫(kù)集中收付制度和政府采購(gòu)制度后出現(xiàn)的新業(yè)務(wù)；

b.現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)不能為編制部門預(yù)算提供相關(guān)的會(huì)計(jì)信息；

c.現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)不能全面、完整地揭示政府債務(wù)的真實(shí)信息；

近年來，我國(guó)實(shí)施積極的財(cái)政政策，發(fā)行了大量的國(guó)債，我國(guó)還從世界銀行等國(guó)際金融組織及外國(guó)政府借入了數(shù)量相當(dāng)?shù)耐鈧@些債務(wù)均為政府的現(xiàn)實(shí)負(fù)債，應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中予以反映。但是，現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)不能提供這方面的完整信息；

d.現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)不能提供完整、透明的政府會(huì)計(jì)信息；

雖然我國(guó)的財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)各有一套會(huì)計(jì)報(bào)表，并提供匯總的會(huì)計(jì)報(bào)表，但各套報(bào)表自成體系、分別編報(bào)，無(wú)法通過匯總生成政府整體的合并資產(chǎn)負(fù)債表，沒有一套能夠完整地反映各級(jí)政府的資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)全貌的合并會(huì)計(jì)報(bào)表。現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)雖然提供關(guān)于政府整體的預(yù)算報(bào)告（包括未來財(cái)政年度的預(yù)算收支報(bào)告和預(yù)算執(zhí)行情況的報(bào)告），但由于許多類別的財(cái)政交易（例如政府基金和預(yù)算外交易）并未包括進(jìn)來，這些報(bào)告并不是完整意義上的政府整體的預(yù)算報(bào)告。

現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)不能適應(yīng)政府投融資體制改革的要求。近年來，我國(guó)財(cái)政投融資體制的市場(chǎng)化進(jìn)程不斷推進(jìn)，政府投融資主體多元化，隨著私人部門介入公共領(lǐng)域，對(duì)政府部門會(huì)計(jì)信息的透明度和準(zhǔn)確性提出了更高的要求，一方面要求實(shí)現(xiàn)與政府部門會(huì)計(jì)信息的可比性，另一方面要求政府部門提供充分的信息來對(duì)成本進(jìn)行計(jì)價(jià)、核算和比較。現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)不能適應(yīng)wto及國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的要求。中國(guó)的入世關(guān)鍵是政府的入世，經(jīng)濟(jì)全球化使政府變成了企業(yè)或使政府企業(yè)化，既然是企業(yè)，當(dāng)然就要按企業(yè)規(guī)則辦事，這樣才能生存和發(fā)展，而企業(yè)會(huì)計(jì)核算確認(rèn)基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制，因此以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)不能較好適應(yīng)政府公共管理的要求，不能實(shí)現(xiàn)以績(jī)效為導(dǎo)向的管理。

2．改革我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)的對(duì)策

隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的完善和公共財(cái)政框架的構(gòu)筑以及部門預(yù)算、國(guó)庫(kù)集中支付制度、政府采購(gòu)制度等改革的不斷深入，現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)的弊端和不足越發(fā)顯現(xiàn)，必須對(duì)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行改革，從中國(guó)的實(shí)際出發(fā)，參照發(fā)達(dá)國(guó)家預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)踐的成功經(jīng)驗(yàn)，發(fā)展更為全面的預(yù)算會(huì)計(jì)。

2.1建立與國(guó)際慣例接軌的預(yù)算會(huì)計(jì)新體系

我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)體系是預(yù)算管理服務(wù)的，預(yù)算管理體系決定了預(yù)算會(huì)計(jì)體系的群體構(gòu)成。新預(yù)算會(huì)計(jì)改革基本保持了我國(guó)多年來行之有效的預(yù)算會(huì)計(jì)體系，只是在體系內(nèi)部進(jìn)行了局部的重新劃分，這就是總預(yù)算會(huì)計(jì)、各級(jí)各類事業(yè)單位會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)。這一體系，是我國(guó)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中形成的規(guī)范的預(yù)算舍棄模式和運(yùn)行機(jī)制，它對(duì)于保護(hù)國(guó)家公共財(cái)產(chǎn)的安全完整，強(qiáng)化預(yù)算管理具有重要作用。但是現(xiàn)有的預(yù)算會(huì)計(jì)體系隨著預(yù)算管理改革的不斷深入已界定不夠準(zhǔn)確。我們應(yīng)按照國(guó)際慣例，預(yù)算會(huì)計(jì)體系由政府會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)構(gòu)成，其中政府會(huì)計(jì)由財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)組成。因?yàn)椋S著預(yù)算管理制度的改革，財(cái)政部門對(duì)財(cái)政支出資金實(shí)施全過程管理，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的臨近對(duì)象已延伸到原來的單位預(yù)算會(huì)計(jì)，對(duì)單位預(yù)算會(huì)計(jì)的依賴減弱，財(cái)政支出就是實(shí)際的購(gòu)買支出或轉(zhuǎn)移支出。各行政單位由于它只是政府的組成部分，其所有的資金都是財(cái)政資金，都要通過國(guó)庫(kù)單一賬戶收付，其資金活動(dòng)已通過總預(yù)算會(huì)計(jì)反映。因此總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)是總和分的關(guān)系。

2.2逐步轉(zhuǎn)向權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)

權(quán)責(zé)發(fā)生制是使用者評(píng)價(jià)政府財(cái)政受托責(zé)任履行情況的必要手段，也是新公共管理體制下政府會(huì)計(jì)的改革方向，發(fā)達(dá)國(guó)家不同政府會(huì)計(jì)模式都不同程度地采納了這一會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，收入只有在政府提供服務(wù)時(shí)才加以確認(rèn)，而且在政府接受服務(wù)以后，就應(yīng)該將相應(yīng)的義務(wù)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，并將其作為債務(wù)列入資產(chǎn)負(fù)債表，這樣，政府的財(cái)務(wù)報(bào)告就可以完整地反映政府的財(cái)政狀況和運(yùn)行成果；同樣，權(quán)責(zé)發(fā)生制要求在資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)所有的經(jīng)濟(jì)資源，如新西蘭將高速公路和其他基礎(chǔ)設(shè)施確認(rèn)為資產(chǎn)，并確認(rèn)了其折舊費(fèi)用，這樣就會(huì)使政府更加注意其對(duì)有關(guān)資產(chǎn)的管理和維護(hù)，更好地認(rèn)識(shí)未來的短期債務(wù)、更好地管理基礎(chǔ)設(shè)施、更有效地重新分配預(yù)算。我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)應(yīng)是漸進(jìn)式轉(zhuǎn)變，先事業(yè)單位會(huì)計(jì)后政府會(huì)計(jì)，先報(bào)告系統(tǒng)后預(yù)算系統(tǒng)，先個(gè)體后整體，先地方后中央。在我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的初期，我們可以考慮借鑒德法模式的修訂的收付實(shí)現(xiàn)制，即首先確認(rèn)應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款，實(shí)現(xiàn)收入和支出在各個(gè)期間的平衡，明確政府當(dāng)期的受托責(zé)任履行情況。

2.3改進(jìn)完善政府會(huì)計(jì)信息體系

篇(7)

本文通過借鑒國(guó)外養(yǎng)老金會(huì)計(jì)核算中的成熟經(jīng)驗(yàn),針對(duì)我國(guó)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)中的會(huì)計(jì)核算主體、核算原則、年金計(jì)劃、處理方法和信息列示和披露等方面的理論缺憾與實(shí)踐不足進(jìn)行了較為深入地探討,并據(jù)此提出相應(yīng)的改進(jìn)建議。

隨著社會(huì)保障體制改革的不斷深入,我國(guó)正在建立和完善具有中國(guó)特色、適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要的多層次的養(yǎng)老保險(xiǎn)制度。它包含三個(gè)層次,第一層次是社會(huì)統(tǒng)籌與個(gè)人賬戶相結(jié)合的基本養(yǎng)老保險(xiǎn);第二層次是企業(yè)年金(又稱企業(yè)年金);第三層次是個(gè)人儲(chǔ)蓄性養(yǎng)老保險(xiǎn)。2006年3月,我國(guó)頒發(fā)了第一部規(guī)范企業(yè)年金基金的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則:《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10號(hào)———企業(yè)年金基金》。同時(shí)頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)———職工薪酬》也對(duì)養(yǎng)老金的會(huì)計(jì)處理有了新的規(guī)定。本文試圖通過借鑒國(guó)外養(yǎng)老金會(huì)計(jì)核算中的成熟經(jīng)驗(yàn),對(duì)我國(guó)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)中的幾個(gè)問題進(jìn)行探討,以期對(duì)我國(guó)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)的順利實(shí)施和今后的發(fā)展提供一些思路。

1.企業(yè):養(yǎng)老金會(huì)計(jì)的核算主體

我國(guó)2005年頒布的《企業(yè)年金基金管理試行辦法》要求,設(shè)立企業(yè)年金的企業(yè)及其職工作為委托人與企業(yè)年金理事會(huì)或法人受托機(jī)構(gòu)(以下簡(jiǎn)稱受托人),受托人與企業(yè)年金基金賬戶管理機(jī)構(gòu)(以下簡(jiǎn)稱賬戶管理人)、企業(yè)年金基金托管機(jī)構(gòu)(以下簡(jiǎn)稱托管人)和企業(yè)年金基金投資管理機(jī)構(gòu)(以下簡(jiǎn)稱投資管理人),按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定建立書面合同關(guān)系。作為企業(yè)年金委托人的企業(yè)則依照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)———職工薪酬》以企業(yè)為主體來規(guī)定企業(yè)為職工繳納的養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)(包括基本養(yǎng)老保險(xiǎn)和企業(yè)年金),應(yīng)當(dāng)按照職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間和受益對(duì)象,計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本,或確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。

而企業(yè)年金的受托人、托管人、賬戶管理人、投資管理人應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10號(hào)———企業(yè)年金基金》以企業(yè)年金為會(huì)計(jì)主體,規(guī)范企業(yè)年金的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量,以及財(cái)務(wù)報(bào)表列表等內(nèi)容。

因此,嚴(yán)格來說與絕大多數(shù)企業(yè)相關(guān)的養(yǎng)老金會(huì)計(jì)應(yīng)依照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)———職工薪酬》實(shí)施,其會(huì)計(jì)主體是企業(yè)本身。而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10號(hào)———企業(yè)年金基金》是用來規(guī)范企業(yè)年金的受托人、托管人、賬戶管理人、投資管理人,要求他們以企業(yè)年金基金作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào),要求他們應(yīng)當(dāng)將年金基金與其固有資產(chǎn)和其他資產(chǎn)嚴(yán)格區(qū)分,以確保企業(yè)年金基金的安全。這有助于提供關(guān)于企業(yè)年金財(cái)務(wù)狀況、凈資產(chǎn)變動(dòng)等方面的有用信息,進(jìn)而反映相關(guān)各方受托責(zé)任的履行情況。

2權(quán)責(zé)發(fā)生制:養(yǎng)老金會(huì)計(jì)的核算原則

以前我國(guó)對(duì)養(yǎng)老金的核算是基于收付實(shí)現(xiàn)制,而今年的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則開始采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算,這是由于以下兩點(diǎn)原因:

2.1對(duì)于養(yǎng)老金的會(huì)計(jì)處理,國(guó)際上通常是在“社會(huì)福利觀”或“勞動(dòng)報(bào)酬觀”的理念指導(dǎo)下進(jìn)行的

社會(huì)福利觀認(rèn)為:職工退休后不再?gòu)氖聧徫恍缘膭趧?dòng),但卻領(lǐng)取養(yǎng)老金,這是對(duì)剩余價(jià)值的再分配,實(shí)質(zhì)上隸屬于社會(huì)福利的范疇。與此相應(yīng)的養(yǎng)老金成本的會(huì)計(jì)核算采用的是“收付實(shí)現(xiàn)制”,企業(yè)職工在職期間并不確認(rèn)養(yǎng)老金成本,只是在實(shí)際支付養(yǎng)老金時(shí)列為“營(yíng)業(yè)外支出”或“管理費(fèi)用”。勞動(dòng)報(bào)酬觀認(rèn)為:職工退休后領(lǐng)取的養(yǎng)老金是職工勞動(dòng)力價(jià)值的組成部分,與職工在職時(shí)領(lǐng)取的工資一樣屬于勞動(dòng)力再生產(chǎn)費(fèi)用的一部分。這種觀點(diǎn)主張,養(yǎng)老金是遞延的勞動(dòng)報(bào)酬,屬于“遞延工資”的范疇。權(quán)責(zé)發(fā)生制要求,與當(dāng)期收入相關(guān)的費(fèi)用,不論其是否實(shí)際支付,都應(yīng)在當(dāng)期確認(rèn)。因此,在會(huì)計(jì)核算中,按照權(quán)責(zé)發(fā)生制來確認(rèn)養(yǎng)老金成本,能夠保證在那些將來有權(quán)取得養(yǎng)老金的職工提供服務(wù)的期間將養(yǎng)老金成本(遞延工資)系統(tǒng)的、合理的分配于各會(huì)計(jì)期間和各個(gè)成本項(xiàng)目。在實(shí)踐中,絕大多數(shù)國(guó)家的會(huì)計(jì)理念都在由“社會(huì)福利觀”向“勞動(dòng)報(bào)酬觀”進(jìn)行過渡,與此相應(yīng),養(yǎng)老金成本的會(huì)計(jì)核算原則也由收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變,我國(guó)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)的發(fā)展也印證了這一軌跡。

2.2在對(duì)養(yǎng)老金的成本確認(rèn)和基金籌措之間的關(guān)系上,收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制也有根本不同的認(rèn)識(shí)

基金籌措是一個(gè)財(cái)務(wù)程序,其目的是轉(zhuǎn)移資產(chǎn)以實(shí)現(xiàn)有可動(dòng)用的資金以履行將來支付養(yǎng)老金的義務(wù);養(yǎng)老金成本的確認(rèn)是確保將養(yǎng)老金成本系統(tǒng)的、合理的分配于那些將來有權(quán)取得養(yǎng)老金的職工提供服務(wù)的期間。可見,養(yǎng)老金的成本確認(rèn)和基金籌措是兩個(gè)獨(dú)立的環(huán)節(jié)。而收付實(shí)現(xiàn)制卻將兩者合二為一,即養(yǎng)老金成本直接等同于撥付給托管人的現(xiàn)金數(shù)。相反,權(quán)責(zé)發(fā)生制將成本確認(rèn)環(huán)節(jié)與基金籌措環(huán)節(jié)分開,無(wú)論當(dāng)期基金的撥付數(shù)是多少,都采用某種可接受的精算方法來計(jì)算當(dāng)期的養(yǎng)老金成本。另外,由于企業(yè)的撥付數(shù)往往會(huì)受到其他因素的影響,如所得稅、企業(yè)的現(xiàn)金流量及是否有其他的投資機(jī)會(huì),這時(shí),某一會(huì)計(jì)期間的養(yǎng)老金成本不一定等于該期間企業(yè)撥付給養(yǎng)老基金的金額,使用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)當(dāng)期養(yǎng)老金成本有利于排除這些干擾因素。

無(wú)論從何種角度看,與收付實(shí)現(xiàn)制相比,權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)原則可以提供更為真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息。

3企業(yè)年金計(jì)劃:既定繳存或既定受益

企業(yè)年金計(jì)劃分為既定繳存計(jì)劃和既定收益計(jì)劃。《美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第87號(hào)———雇主對(duì)養(yǎng)老金的會(huì)計(jì)處理》對(duì)兩種養(yǎng)老金計(jì)劃都作了詳盡的闡述,其主要觀點(diǎn)是:

3.1既定繳存計(jì)劃(DefinedContributionPlan)

既定繳存計(jì)劃為每個(gè)計(jì)劃參與者提供一個(gè)個(gè)人賬戶,并按照既定的公式?jīng)Q定參與者的繳存金額,并不規(guī)定其將收到的福利的金額;將來在其有資格領(lǐng)取養(yǎng)老金時(shí),參與者所收到的養(yǎng)老金福利僅僅取決于向該個(gè)人賬戶的繳存金額、用該繳存投資賺得的收益以及可被分?jǐn)傊猎搨€(gè)人賬戶的對(duì)其他參與者福利的罰沒款項(xiàng)。這樣基金的主辦者(企業(yè))承擔(dān)了按預(yù)先的協(xié)議向職工個(gè)人賬戶繳費(fèi)的責(zé)任。當(dāng)職工離開企業(yè)時(shí),其個(gè)人賬戶的資金可以隨之轉(zhuǎn)移,進(jìn)入其他企業(yè)的企業(yè)年金賬戶,這在一定程度上降低了職工更換工作的成本,促進(jìn)了人力資源的流動(dòng)。企業(yè)僅承擔(dān)按期向賬戶繳費(fèi)的義務(wù),不承擔(dān)職工退休后向職工支付養(yǎng)老金的義務(wù),也不承擔(dān)與企業(yè)年金基金有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)(如通貨膨脹、生活費(fèi)用水平的提高、死亡年齡的推遲及投資風(fēng)險(xiǎn)等),這些風(fēng)險(xiǎn)將由企業(yè)年金基金的托管機(jī)構(gòu)或基金參與者自行承擔(dān)。因此,企業(yè)向基金管理者繳存的資產(chǎn)不再確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn),企業(yè)當(dāng)期應(yīng)予確認(rèn)的養(yǎng)老金成本是企業(yè)當(dāng)期應(yīng)支付的企業(yè)年金繳存金,確認(rèn)的養(yǎng)老金負(fù)債是按照基金規(guī)定,當(dāng)期及以前各期累計(jì)的應(yīng)繳未繳企業(yè)年金繳存金。

3.2既定受益計(jì)劃(DefinedBenefitPlan)

既定受益計(jì)劃是指企業(yè)根據(jù)職工工資水平和服務(wù)年限等來確定未來養(yǎng)老金的實(shí)際支付金額,未來的養(yǎng)老金由企業(yè)預(yù)先承諾,與計(jì)劃資產(chǎn)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)完全由企業(yè)承擔(dān)。養(yǎng)老金的金額通常是一個(gè)或多個(gè)因素的函數(shù),如參加者的年齡、服務(wù)年數(shù)或工資水平;該養(yǎng)老金既可以是一筆年金,也可以一次性支付。在這一計(jì)劃下,按期足額支付養(yǎng)老金的責(zé)任由企業(yè)承擔(dān),如果到期不能按照原先的約定支付養(yǎng)老金,則違約責(zé)任亦應(yīng)由企業(yè)承擔(dān),換言之,企業(yè)承擔(dān)了不能足額支付的風(fēng)險(xiǎn)、投資失敗風(fēng)險(xiǎn)、通貨膨脹風(fēng)險(xiǎn)等一系列風(fēng)險(xiǎn);而該基金的參與者如果提前離開企業(yè),則他過去服務(wù)所賺得的養(yǎng)老金很有可能部分、甚至全部喪失。由于既定受益基金需要涉及大量的精算假設(shè)和會(huì)計(jì)估計(jì),如職工未來養(yǎng)老金水平、領(lǐng)取養(yǎng)老金的年數(shù)、剩余服務(wù)年限、未來工資水平、能夠領(lǐng)取養(yǎng)老金的職工人數(shù)的折現(xiàn)率等,故其會(huì)計(jì)處理比較復(fù)雜。企業(yè)當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的養(yǎng)老金成本除當(dāng)期服務(wù)成本外,還涉及過去服務(wù)成本、精算利得和損失和利息費(fèi)用等項(xiàng)目。企業(yè)對(duì)職工的養(yǎng)老金義務(wù)應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)的一項(xiàng)養(yǎng)老金負(fù)債。養(yǎng)老金負(fù)債是企業(yè)采用一定的精算方法、估計(jì)合適的折現(xiàn)率所計(jì)算出的未來需要支付的養(yǎng)老金總額的折現(xiàn)值。

我國(guó)的企業(yè)年金計(jì)劃屬于既定繳存計(jì)劃,而許多企業(yè)年金會(huì)計(jì)比較成熟的國(guó)家采用既定受益計(jì)劃。這是因?yàn)槲覈?guó)大多數(shù)企業(yè)按既定受益計(jì)劃處理的條件尚不成熟,如會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高、精算師隊(duì)伍建設(shè)欠缺等,而且我國(guó)養(yǎng)老保險(xiǎn)體制、資本市場(chǎng)、稅收制度和企業(yè)年金的發(fā)展歷程及現(xiàn)實(shí)狀況和西方國(guó)家都有較大差異,這就造成我國(guó)在企業(yè)年金計(jì)劃以及會(huì)計(jì)處理上同國(guó)際慣例存在較大的差異。

4養(yǎng)老金會(huì)計(jì)處理方法:專設(shè)“應(yīng)付養(yǎng)老金”科目

以前我國(guó)基本養(yǎng)老金是企業(yè)按照國(guó)家規(guī)定的繳費(fèi)比例(20%,其中8%記入個(gè)人賬戶)以在職職工的繳費(fèi)工資為基數(shù)計(jì)算出來,借記“管理費(fèi)用”,貸記“其他應(yīng)付款”。而企業(yè)年金基金則借記“管理費(fèi)用”,貸記“應(yīng)付福利費(fèi)”。由于我國(guó)養(yǎng)老金的會(huì)計(jì)核算采用“權(quán)責(zé)發(fā)生制”,在計(jì)提養(yǎng)老金時(shí),借方科目發(fā)生了變化。

我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)———職工薪酬》規(guī)定企業(yè)為職工繳納的養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)(包括基本養(yǎng)老保險(xiǎn)和企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)),應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間,根據(jù)工資總額的一定比例計(jì)算,按照職工提供服務(wù)的受益對(duì)象,分別以下列情況處理:

①應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬,計(jì)入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本。

②應(yīng)由在建工程、無(wú)形資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的職工薪酬,計(jì)入建造固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)成本。

③上述①和②之外的其他職工薪酬,計(jì)入當(dāng)期損益。

筆者認(rèn)為計(jì)提養(yǎng)老金時(shí)的養(yǎng)老金負(fù)債,作為一項(xiàng)經(jīng)常性的短期負(fù)債不應(yīng)計(jì)入“其他應(yīng)付款”,作為一項(xiàng)遞延工資,不應(yīng)計(jì)入“應(yīng)付福利費(fèi)”,而是應(yīng)該專設(shè)“應(yīng)付養(yǎng)老金—基本養(yǎng)老金”和“應(yīng)付養(yǎng)老金—企業(yè)年金”科目,專門分別核算基本養(yǎng)老金負(fù)債和企業(yè)年金義務(wù)的計(jì)提和支付情況。

期末“應(yīng)付養(yǎng)老金”賬戶的借方余額表示企業(yè)預(yù)付的養(yǎng)老金資產(chǎn),貸方余額表示企業(yè)已經(jīng)計(jì)提,尚未支付的養(yǎng)老金負(fù)債。

5信息列示和披露:養(yǎng)老金會(huì)計(jì)的基本要求

養(yǎng)老金會(huì)計(jì)信息是企業(yè)會(huì)計(jì)信息的重要組成部分。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未對(duì)養(yǎng)老金既定交存計(jì)劃的列報(bào)提出要求,但是《美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第132號(hào)———雇主對(duì)養(yǎng)老金和其他退休后福利的披露》規(guī)定:雇主應(yīng)對(duì)本期既定繳存計(jì)劃已確認(rèn)的養(yǎng)老金成本的金額進(jìn)行披露,披露應(yīng)包括對(duì)本期內(nèi)影響可比性的任何重大變更的性質(zhì)和影響的描述,例如雇主提取率的改變,企業(yè)合并或剝離股權(quán)。養(yǎng)老金既定提存計(jì)劃不要求列報(bào)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)信息,但要求對(duì)當(dāng)期已確認(rèn)的養(yǎng)老金成本數(shù)額進(jìn)行披露。